Инвентаризация по основным средствам

ГОДОВАЯ ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ В 2019 ГОДУ

ГОДОВАЯ ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ В 2019 ГОДУ

С.А. Ратовская,
консультант-эксперт Издательского Дома «Советник бухгалтера»

Плановая инвентаризация активов и обязательств учреждения проводится в IV квартале каждого года. Проводить ее обязательно, так как инвентаризация подтверждает соответствие данных бухгалтерского учета и фактического наличия имущества, что обеспечивает достоверность сведений об имуществе в годовой бухгалтерской отчетности. Порядок годовой инвентаризации должен быть установлен учетной политикой учреждения.

Минфин разъясняет

Минфин России в своем письме от 01.08.2019 № 02-07-10/58207 напомнил об особенностях проведения инвентаризации в 2019 году.
В соответствии со статьей 11 «Инвентаризация активов и обязательств» Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ), который устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, активы и обязательства подлежат инвентаризации. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.
Основные требования к инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности, установлены федеральным стандартом бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утвержденным приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее — СГС «Концептуальные основы»).
При этом особенности структуры, отраслевые и иные особенности деятельности учреждения в соответствии с законодательством РФ отражаются учреждением при формировании им своей учетной политики с применением соответствующих положений федерального стандарта бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н (далее — СГС «Учетная политика»).
Учитывая изложенное, в целях организации и ведения бухгалтерского учета актами учреждения устанавливаются документы учетной политики, которыми в том числе утверждается порядок проведения инвентаризации активов, имущества, учитываемого на забалансовых счетах, обязательств, иных объектов бухгалтерского учета.
Одновременно специалисты Минфина сообщили, что приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (далее — Методические указания № 49) не является нормативным правовым документом, требования которого обязательны для проведения инвентаризации в организациях государственного сектора, вместе с тем отдельные положения указанного документа, не противоречащие законодательству РФ, учреждение вправе включить в документы учетной политики.
Таким образом, правила проведения инвентаризации активов и обязательств, порядок проведения инвентаризации имущества на забалансовых счетах обязательно должны быть в учетной политике учреждения.
Принимая учетную политику, учреждение должно руководствоваться в том числе учетной политикой органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя. Учетной политикой учредителя могут быть установлены особенности инвентаризации в подведомственной сети учреждений.
Принятая учетная политика (включая порядок инвентаризации) подлежит публичному раскрытию на официальном сайте учреждения в сети Интернет путем:

—

размещения обобщенной информации, содержащей основные положения (перечень основных способов ведения учета (особенностей), установленные документами учетной политики, с указанием их реквизитов (без размещения копий самих актов);

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для предварительного ознакомления.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно прейскуранту.

Как провести инвентаризацию основных средств

Что такое инвентаризация основных средств

В первую очередь необходимо разобраться с вопросом, что же такое инвентаризация имущественных активов. Это процедура сверки бухгалтерских данных с имеющимися в наличии объектами имущества организации.

Проведение инвентаризации основных средств законодательно регулируется ФЗ № 402 от 06.12.2011, методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, закрепленными в Приказе Минфина № 49 от 13.06.1995 и положением по ведению бухучета, утвержденным Приказом Минфина № 34н от 29.07.1998.

Когда проводить

Инвентаризация объектов основных средств санкционируется в учреждении с периодичностью раз в 3 года (п. 1.5 Методических указаний). Сверка библиотечного фонда производится один раз в 5 лет. Порядок и сроки проведения закрепляются в учетной политике каждой организации.

Лучше всего проводить сверку в конце отчетного периода, непосредственно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, за исключением ряда случаев, требующих немедленной проверки:

• чрезвычайная ситуация;
• продажа или аренда активов;
• реорганизация, ликвидация учреждения;
• обнаружение пропажи, хищения и порчи основных средств;
• назначение нового руководителя учреждения или материально ответственного лица.

Как провести инвентаризацию

Инвентаризируется как имущество, находящееся в собственности организации, так и оборудование, полученное на правах аренды (хранения), которое находится в распоряжении компании. Проверка в компании должна проводиться непосредственно по адресу фактического нахождения объектов ОС. При процедуре должны присутствовать матответственное лицо организации и руководитель в случае коллективной материальной ответственности.

В порядке проведения инвентаризации основных средств существуют три общепринятых этапа.

Этап 1 — оформление приказа (ИНВ-22) о проведении инвентаризации, определении ее сроков и проверяемых активах организации и формировании инвентаризационной комиссии. Членов назначает и утверждает руководство. Обычно в состав комиссии входят представители бухгалтерии, ответственные за основные средства работники и руководитель. При проведении проверки должны присутствовать все члены комиссии.

До начала процедуры все члены комиссии получают для изучения сводную документацию и отчеты о состоянии основных средств в учреждении, в которой необходимо отметить дату, указав «до инвентаризации на ____». Проверяют документы, правоустанавливающие собственность на имущество, актуальные данные бухгалтерского учета, технические регистры.

Этап 2 — проведение процедуры. Все сведения, полученные в ходе сверки, указываются в описи ИНВ-1. Комиссия должна отразить в акте наименование объектов, инвентарный номер основных средств и текущие физическое состояние и фактическую сумму ОС. Если проверяется оборудование или транспорт, то необходимо внести данные техпаспорта:

• заводской номер;
• год изготовления;
• уровень мощности.

Если основные средства на момент проведения проверки отсутствуют в учреждении по функциональной причине, то сверка производится до момента временного отсутствия объекта.

Скачайте образец заполнения инвентаризационной описи основных средств, чтобы упростить работу.

Этап 3 — выявление несоответствий в результатах сверки и данных бухгалтерского учета. По итогам проверки необходимо составить ведомость ИНВ-18, в которую и вносятся все изменения и расхождения, указанные членами комиссии в инвентаризационной описи. ИНВ-18 формируется в двух экземплярах, подписывается и передается в бухгалтерию и материально ответственному лицу. Ответственные сотрудники должны передать членам комиссии на рассмотрение объяснительную, в которой будут изложены причины образовавшихся несоответствий.

Если какие-либо имущественные объекты находились во время инвентаризации в ремонте, то для них необходимо составить ведомость ИНВ-10 и внести в нее сведения о стоимости активов и ремонтных издержках. Для объектов, которые находятся в аренде (на хранении), также составляется обособленная ведомость, в которой указываются документы, подтверждающие правовой факт аренды (хранения) ответственной организации.

Отдельный реестр формируется и для тех объектов, которые не используются в деятельности учреждения из-за невозможности их восстановления. Необходимо указать в описи дату ввода таких ОС в эксплуатацию и технические особенности, по которым фактическое пользование оборудованием невозможно.

Как отразить инвентаризацию в бухгалтерском учете

Бухгалтерские записи формируются, исходя из установленных результатов инвентаризационной сверки. По факту проведения инвентаризационной проверки может быть выявлен либо излишек, либо недостача.

При отражении результатов и составлении итоговых проводок бухгалтер должен руководствоваться п. 28 Приказа Минфина России № 34н от 29.07.1998.

Под излишком в данном случае понимается ситуация, когда имущественные объекты на дату проведения сверки отражаются по текущей стоимости данного актива на рынке. Выявленная цена относится к финансовым результатам, а именно: прибыли, включенной в состав прочих доходов у коммерческих компаний, или же на доходы для некоммерческих организаций.

Недостача, выявленная по итогам, бывает двух видов:

1. Недостача в рамках естественной убыли. При ее обнаружении денежное значение записывается либо на затраты, либо на издержки обращения.
2. Недостача сверх естественной убыли. В ходе проведения сверки обнаруживают виновных сотрудников и списывают такую недостачу на конкретных лиц. Однако бывают ситуация, что лиц, из-за которых образовалась недостача, обнаружить не удалось, следовательно, нет возможности к взысканию долговых обязательств по судебному решению. Тогда сумма недостатка списывается на убыток (финрезультат) для коммерческих фирм. Некоммерческие организации списывают убыток на расходы.

ВАЖНО! По ст. 138 ТК РФ, удержание выявленных сумм недостатка с виновных сотрудников не может превышать 20 % от заработной платы за месяц.

Если же в ходе проверки комиссией были обнаружены неучтенные имущественные объекты, то их надлежит проводить по текущей рыночной стоимости на учетных счетах для ОС (п. 36 Методических рекомендаций — Приказ Минфина России № 91н от 13.10.2013).

Представим проводки для отражения результатов ревизии в учреждении в таблице:

Проводка	Наименование операции
Излишки
Дт 08 Кт 91.1	Излишки имущественных объектов ОС
Дт 10 Кт 91.1	Излишек товарно-материальных ценностей
Дт 41, 43 Кт 91.1	Излишек товаров, готовой продукции
Недостача
Дт 94 Кт 10	Недостаток товарно-материальных ценностей
Дт 94 Кт 01	Недостача ОС
Дт 94 Кт 41, 43	Недостаток товаров, готовой продукции
Дт 20, 25, 44 Кт 94	Списывается недостаток в рамках естественной убыли
Дт 73 Кт 94	Списание недостачи на виновных лиц
Дт 91.2 Кт 94	Недостаток списывается на прочие расходы, так как виновные сотрудники не обнаружены

Как правильно провести инвентаризацию: практические рекомендации

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.

Инвентаризация — это обязательная ежегодная процедура для всех без исключения предприятий. Главная цель — проверка соответствия данных бухгалтерского учета фактическому положению. Но не все организации понимают важность проведения инвентаризации, превращая ее в формальность. Однако, только в ходе данной процедуры можно выявить излишки или недостачи имущества, установить фактическое состояние объектов, упорядочить имущественные отношения, оценить действительность отраженной в учете задолженности, выявить возможность снижения затрат, откорректировать учет, и, что самое главное, минимизировать налоговые риски.

Случаи, когда проведение инвентаризации обязательно:

• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
• при смене материально ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при реорганизации или ликвидации организации;
• других случаях, предусмотренных законодательством.

Если инвентаризация проводилась не ранее 1 октября отчетного года, то перед составлением годового баланса повторять эту процедуру нет необходимости.

Основные средства проверять необходимо раз в три года (п. 27 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.)

Кроме того, руководитель организации имеет право самостоятельно назначить проведение инвентаризации. Для этого ему необходимо определить количество данных мероприятий в отчетном году, их даты, перечень проверяемого имущества и финансовых обязательств при каждой из них (пп. 2.1 п. 2 Методических указаний по инвентаризации).

Что необходимо проверить при инвентаризации?

Инвентаризации подлежит все имущество и все виды финансовых обязательств, независимо от его местонахождения, то есть не только по головному предприятию, но и по его подразделениям.

В обязательном порядке необходимо проверить:

• нематериальные активы;
• основные средства;
• финансовые вложения;
• товарно-материальные ценности;
• незавершенное производство и расходы будущих периодов;
• денежные средства, денежные документы и бланки документов строгой отчетности;
• расчеты с поставщиками, покупателями, налоговой инспекцией и фондами, расчеты с прочими дебиторами (кредиторами);
• резервы предстоящих расходов и платежей, оценочные резервы;
• активы и обязательства компании.

Обратите внимание, проверить нужно не только имущество, которое принадлежит фирме. Инвентаризации также подлежат ценности, учтенные на забалансовых счетах, прав собственности на которые у фирмы нет (например, арендованные основные средства; товары, полученные на ответственное хранение; материалы, принятые в переработку, и т д.).

Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств организации необходимо прописать в учетной политике (п. 3 ст. 6 Федерального Закона № 402-ФЗ).

Комментирует Юлия Бусыгина, руководитель направления обучения по бухгалтерскому учету, Контур.Школа: «Не обязательные случаи проведения инвентаризации фиксируют в учетной политике. Укажите случаи, сроки, состав инвентаризационной комиссии. Случаи, когда инвентаризация обязательна по закону, в учетной политике фиксировать не нужно».

Основные этапы проведения инвентаризации:

1. Подготовительный этап:

• подготовка приказа о проведении инвентаризации;
• формирование инвентаризационной комиссии;
• определение сроков проведения и видов инвентаризуемого имущества;
• получение расписок от материально ответственных лиц и т д.
• распечатка инвентаризационных описей товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3) отдельно на каждое материально ответственное лицо.

Основным документом, который определяет порядок проведения инвентаризации являются Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. В них же содержатся формы по учету результатов инвентаризации, которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 (в ред. от 27.03.2000).

2. Взвешивание, обмеривание, подсчет, выявление и проверка фактического наличия имущества и обязательств, а также составление инвентаризационных описей.

3. Сопоставление данных инвентаризационных описей с данными бухгалтерского учета: выявляются расхождения, составляются сличительные ведомости и определяются причины расхождений.

4. Оформление результатов инвентаризации. На этом этапе данные бухгалтерского учета приводятся в соответствие с результатами инвентаризации, лица, виновные в неправильном учете имущества, привлекаются к административной ответственности.

Исправляя ошибки по результатам инвентаризации, нужно соблюдать два правила:

• Во-первых, инвентаризация должна быть закончена до подписания отчетности и сдачи ее в налоговую инспекцию.
• Во-вторых, записи по исправлению ошибок датируются датой окончания инвентаризации либо 31 декабря отчетного года.

Изменения в утвержденную и сданную бухгалтерскую отчетность вносить нельзя. В такой ситуации все ошибки исправляют в текущем году.

Зачастую, при инвентаризации выявляются «лишние» материально-производственные запасы и, как ни странно, даже основные средства. Причинами могут быть ошибки, совершённые в процессе ранее проводимых контрольных и учётных мероприятий.

В бухгалтерском учете излишки имущества приходуются по рыночной стоимости (без НДС и акцизов), что оказывает влияние на величину налогообложения. Зачисляются они на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма отражается в составе прочих доходов (п. 29 Методических указаний по инвентаризации).

Выявленные излишки подлежат отражению на следующих счетах бухгалтерского учета: по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей (01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция») и кредиту счета 91-1 «Прочие доходы».

Пример 1.

В ходе инвентаризации были выявлены излишки товара по рыночной стоимости 15 000 руб.

Бухгалтер делает следующую проводку:

Дебет 41 Кредит 91-1 – 15 000 — стоимость излишков товара включена в состав внереализационных доходов

Пример 2.

Организация, в ходе проведения ежегодной инвентаризации, выявила излишки строительных материалов. Рыночная стоимость данных материалов — 20 000 рублей. На основании решения инвентаризационной комиссии бухгалтер сделал следующую проводку:

Дебет 10 Кредит 91-1 – 20 000 — приняты к учету излишки строительных материалов

Кроме этого, необходимо установить причины возникновения излишков и виновных лиц (п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации).

Если материалы или товары, выявленные в ходе инвентаризации — неликвидны, а, проще говоря, испорчены, или есть другие причины, не позволяющие их реализовать, например запчасти к оборудованию, которое уже не производится, товары, вышедшие из моды и т.п., то их следует также списать, отразив в учете бухгалтерской записью: Дебет 91 Кредит 10.

В налоговом же учете доход в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признается внереализационным доходом (п. 20 ст. 250 НК РФ). Излишки приходуются также по рыночной стоимости (без НДС и акцизов) (п. 5 и 6 ст. 274 НК РФ).

Ответственность за непроведение инвентаризации

Законодательно не предусмотрена ответственность за непроведение инвентаризации. Однако, инспекция может оштрафовать вас за недостоверность данных учета и отчетности (ст. 120 НК РФ; ст. 15.11 КоАП РФ). Правда, для этого ей придется самой найти расхождения учетных данных с реальными. Хоть это и не просто сделать за предыдущие периоды, но ничего невозможного нет.

Советуем посмотреть запись вебинара «Как провести и оформить инвентаризацию в бухгалтерском и налоговом учете». Лектор на практических примерах покажет, как сделать корректировки в бухгалтерском учете, если при инвентаризации выявлены излишки или недостача. А также разберет наиболее спорные и вызывающие трудности вопросы, возникающие при проведении инвентаризации.

Инвентаризация объектов основных средств в учреждениях

Сизонова О., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

В государственных (муниципальных) учреждениях перед составлением годовой бухгалтерской отчетности в обязательном порядке проводится инвентаризация активов и обязательств. Результаты названного мероприятия являются подтверждением достоверности данных, отраженных в бухгалтерском учете и отчетности. В консультации рассмотрим основные правила проведения этого мероприятия в отношении объектов основных средств.

При проведении инвентаризации объектов основных средств проверяется их фактическое наличие, производится сопоставление с данными бухгалтерского учета, выявляются неучтенное имущество или недостачи, а также имущество, не соответствующее критериям признания его активом.

Кроме того, в рамках годовой инвентаризации определяются признаки возможного обесценения (снижения убытка от обесценения) активов (п. 6 ФСБУ «Обесценение активов»).

Порядок проведения инвентаризации (в том числе выявление признаков возможного обесценения активов) устанавливается непосредственно в учетной политике учреждения (п. 79 ФСБУ «Концептуальные основы», п. 9 ФСБУ «Учетная политика»).

Обратите внимание: учреждение вправе включить в документы учетной политики отдельные положения Приказа Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (далее – Методические указания), не противоречащие законодательству РФ (Письмо Минфина РФ от 01.08.2019 № 02-07-10/58207).

Оформление документов по инвентаризации объектов ОС

Унифицированные формы документов по оформлению инвентаризации утверждены Приказом Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н.

В целях инвентаризации объектов основных средств применяется инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) (далее – инвентаризационная опись).

В инвентаризационной описи отражается следующая информация:

Графа	Информация, отражаемая в инвентаризационной описи по объектам основных средств
	Порядковый номер
	Наименование объекта
	Для инвентарных объектов бухгалтерского учета – инвентарный номер, для иных – номер (код), позволяющий однозначно идентифицировать объект (серия, партия, заводской номер или иная информация)
	Единица измерения
	Оценочная стоимость, которая определяется в отношении объекта: – предназначенного для реализации; – при выявлении признаков его возможного обесценения; – не учтенного на счетах бухгалтерского учета
	Фактическое наличие (состояние) количества объектов
	Сумма материальных ценностей, предназначенных для реализации (определяется путем умножения показателя графы 5 на показатель графы 6)
	Информация о состоянии объекта на дату инвентаризации с учетом оценки его технического состояния и (или) степени вовлеченности в хозяйственный оборот (например, для объектов основных средств: «эксплуатация», «требует ремонта», «находится на консервации», «не соответствует требованиям эксплуатации», «не введен в эксплуатацию»)*
	Информация о возможных способах вовлечения объектов в хозяйственный оборот, использования в целях получения экономической выгоды (извлечения полезного потенциала) либо – при отсутствии возможности – о способах выбытия объекта (например, для объектов основных средств: «введение в эксплуатацию», «ремонт», «консервация объекта», «дооснащение (дооборудование)», «списание», «утилизация»)
10*	Номер (код) счета бухгалтерского учета
11*	Количество объектов по данным бухгалтерского учета
12*	Балансовая стоимость объекта
	Количество объектов, по которым выявлена недостача по данным бухгалтерского учета
	Сумма (определяется путем умножения показателя графы 13 на результат деления показателя графы 12 на показатель графы 11)
	Количество объектов, превышающих данные бухгалтерского учета
	Сумма (определяется путем умножения показателя графы 15 на показатель графы 5)
	Количество объектов, в отношении которых инвентаризационной комиссией установлено их несоответствие условиям признания их активами
	Сумма (определяется путем умножения показателя графы 17 на результат деления показателя графы 12 на показатель графы 11)
	Информация, не нашедшая отражения в предыдущих графах (об объектах учета, в отношении которых выявлена недостача, о причинах (основаниях) изменения статуса и (или) целевой функции объекта учета с предыдущей инвентаризации и др.)

* Учреждение при формировании учетной политики определяет способ указания статуса объекта учета по его наименованию и (или) коду.

Перед началом инвентаризации на первой странице инвентаризационной описи материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие – списаны в расход.

Инвентаризационные описи составляются отдельно по каждому месту хранения ценностей и материально ответственным лицам не менее чем в двух экземплярах.

При оформлении описей не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах они прочеркиваются.

Инвентаризационные описи по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087) составляются отдельно в отношении излишков, недостач и имущества, учтенного на забалансовых счетах 01 «Имущество, полученное в пользование», 02 «Материальные ценности на хранении», 21 «Основные средства в эксплуатации» и т. д.

Если были допущены ошибки при оформлении инвентаризационной описи, то они исправляются во всех экземплярах путем зачеркивания неправильных записей и проставления над ними правильных. Эти исправления должны быть согласованы и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

После окончания инвентаризации материально ответственные лица должны дать расписку об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение (на последней странице инвентаризационной описи). Оформленные описи должны быть подписаны председателем и всеми членами инвентаризационной комиссии учреждения и материально ответственными лицами.

Обратите внимание: отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания ее результатов недействительными.

Выявленные расхождения обобщаются в ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092), и составляется акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Порядок проведения проверки объектов ОС

Порядок проведения инвентаризации объектов основных средств содержится в п. 3.1 – 3.7 Методических рекомендаций. Отметим основные правила проверки указанных объектов, которые учреждение может предусмотреть в учетной политике.

До начала инвентаризации основных средств необходимо проверить:

• наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

• наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

• наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение.

При отсутствии документов нужно обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации зданий, сооружений необходимо проверить наличие документов о закреплении права оперативного управления этими объектами.

В ходе инвентаризации комиссия проводит осмотр объектов и вносит в инвентаризационные описи соответствующую информацию.

Данные об основных средствах вносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось его основное назначение, то он отражается в описи под на­именованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Сведения о машинах, оборудовании и транспортных средствах вносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения и мощности.

Основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, отражаются в отдельной описи, в которой указываются даты ввода объектов в эксплуатацию и причины, приведшие эти объекты к непригодности (например, порча, полный износ). Согласно ФСБУ «Основные средства» такие объекты не отвечают критериям признания их активами.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют сведения или указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

В отношении объектов, имеющих признаки обесценения (снижения убытка от обесценения), информация может быть отражена в инвентаризационной описи (ф. 0504087) или иных документах, предусмотренных учетной политикой учреждения.

Выявление признаков обесценения (снижения ранее признанного обесценения)

Признаки, указывающие на обесценение активов (снижение убытка от обесценения), могут быть внешними (п. 7, 19 ФСБУ «Обесценение активов»)ивнутренними (п. 8, 20 ФСБУ «Обесценение активов»).

В случае выявления признаков снижения стоимости актива инвентаризационной комиссией принимается решение о необходимости определения справедливой стоимости актива с учетом существенности влияния на нее выявленных признаков обесценения.

Справедливая стоимость актива определяется комиссией, на которую возложены такие полномочия (при необходимости – с привлечением сторонних специалистов), с применением метода рыночных цен либо метода амортизированной стоимости замещения (п. 11 ФСБУ «Обесценение активов»). Порядок применения данных методов предусмотрен в п. 54 – 56 ФСБУ «Концептуальные основы». Учреждение использует тот метод, который позволяет наиболее достоверно оценить справедливую стоимость актива.

Одновременно при принятии решения об определении справедливой стоимости комиссией оценивается необходимость корректировки в отношении актива оставшегося срока его полезного использования (п. 13 ФСБУ «Обесценение активов»).

Если по результатам анализа выявленных признаков обесценения актива инвентаризационной комиссией принимается решение об учете актива на забалансовых счетах, в дальнейшем тест на обесценение такого актива (определение справедливой стоимости) не проводится (п. 14 ФСБУ «Обесценение активов»).

В бухгалтерском учете убыток от обесценения актива признается, когда остаточная стоимость актива на годовую отчетную дату превышает его справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие такого актива.

Расчет убытка производится в следующем порядке: остаточная стоимость актива на годовую отчетную дату уменьшается до его справедливой стоимости, определенной согласно решению инвентаризационной комиссии (комиссии по поступлению и выбытию активов), за вычетом затрат на выбытие такого актива, но не более остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату. При расчете учитываются особенности признания убытков, предусмотренные п. 16, 17 ФСБУ «Обесценение активов».

Обратите внимание! Решение о признании убытка от обесценения подлежит согласованию с собственником имущества (п. 15 ФСБУ «Обесценение активов»):

• у казенных учреждений – в отношении всего имущества;

• у бюджетных и автономных учреждений – в отношении недвижимого и особо ценного движимого имущества, приобретенного учреждением за счет средств учредителя.

В случае выявления признаков, указывающих на снижение убытка, признанного в предыдущих периодах, инвентаризационной комиссией принимается также решение об определении справедливой стоимости актива (порядок приведен выше) (п. 18 ФСБУ «Обесценение активов»).

Убыток от обесценения актива не подлежит восстановлению, если с момента последнего признания убытка метод определения справедливой стоимости в отношении данного актива не изменился. В этом случае комиссией принимается решение только о корректировке оставшегося срока полезного использования актива (п. 23 ФСБУ «Обесценение активов»).

Восстановление убытка от обесценения актива, признанного в предыдущие периоды, производится в случае изменения метода определения справедливой стоимости актива с момента последнего признания убытка от обесценения (п. 24 ФСБУ «Обесценение активов»).

Отражение результатов инвентаризации в учете

По завершении инвентаризации выявленные расхождения (излишки, недостача), факты несоответствия имущества критериям признания его активом, убытки от обесценения активов или их снижение должны быть отражены в бухгалтерском и налоговом учете.

Основанием для отражения в учете записей по результатам инвентаризации являются инвентаризационные описи, ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092), акты о результатах инвентаризации (ф. 0504835) и иные документы, обосновывающие соответствующие факты хозяйственной жизни.

Неучтенные объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей оценочной стоимости,установленной для целей бухучета на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 31 Инструкции № 157н).

Определение текущей оценочной стоимости нефинансового актива осуществляется методом рыночных цен на основании данных о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа (сумма денежных средств, необходимых для приобретения (продажи) указанных активов на дату принятия к учету) (п. 25 Инструкции № 157н).

В бухгалтерском (бюджетном) учете выявленные при проведении инвентаризации неучтенные объекты ОС отражаются следующей записью:

	Дебет	Кредит
Приняты к учету выявленные в ходе инвентаризации неучтенные объекты основных средств	0 101 хх 310	0 401 10 199

В налоговом учете в целях определения базы налогу на прибыль доходы в виде стоимости излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами (п. 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

При выявлении недостач объектов ОС размер ущерба определяется исходя из текущей восстановительной стоимости этих объектов на день обнаружения ущерба. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов(п. 220 Инструкции № 157н).

При выявлении недостач имущества в учреждении проводятся мероприятия по установлению виновных лиц и возмещению ими ущерба. Если виновные лица не установлены либо сумма ущерба от хищения, порчи имущества не признана виновными лицами, оформленные в предусмотренном порядке материалы передаются для предъявления гражданского иска либо возбуждения уголовного дела. При получении решения суда суммы предъявленного к возмещению ущерба уточняются в соответствии с решением суда, исполнительным листом либо по иным основаниям согласно законодательству РФ.

В бухгалтерском (бюджетном) учете суммы недостач объектов ОС, выявленных по результатам инвентаризации, отражаются следующим образом:

	Дебет	Кредит
Начислена сумма ущерба, причиненного учреждению в связи с недостачей объектов основных средств	0 209 71 56х	0 401 10 172
Списаны объекты основных средств по причине их утраты (хищения), выявленной в ходе инвентаризации	0 104 хх 411 0 114 хх 412* 0 401 10 172	0 101 хх 410

* В случае если ранее начислялся убыток от обесценения актива.

Возмещение ущерба виновными лицами отражается следующими записями:

	Дебет	Кредит
У бюджетных и автономных учреждений
Поступили средства от виновных лиц в возмещение причиненного учреждению ущерба	0 201 11 510 0 201 21 510 0 201 34 510	0 209 хх 66х
Возмещен ущерб виновными лицами в натуральной форме	0 401 10 172	0 209 хх 66х
Возмещен ущерб виновным лицом из заработной платы (иных выплат) на сумму удержаний, произведенных в порядке, предусмотренном законодательством РФ	0 304 03 837	0 209 хх 667
У казенных учреждений
Возмещен ущерб виновными лицами в денежной форме:
в кассу учреждения	1 201 34 510	1 209 хх 66х
на счет учреждения, открытый в кредитной организации	1 201 21 510	1 209 хх 66х
в доход бюджета (учреждение наделено полномочиями по администрированию кассовых поступлений в бюджет)	1 210 02 ххх	1 209 хх 66х
в доход бюджета (учреждение является получателем бюджетных средств, за ним не закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет)	1 303 05 831 1 304 04 ххх	1 209 хх 660 1 303 05 731
Возмещен ущерб виновными лицами в натуральной форме	1 401 10 172	1 209 хх 66х
Возмещен ущерб виновным лицом из заработной платы (иных выплат) на сумму удержаний, произведенных в порядке, предусмотренном законодательством РФ	1 304 03 837	1 209 хх 667

В налоговом учете бюджетных и автономных учреждений расходы в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, относятся к внереализационным расходам (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (Письмо Минфина РФ от 20.08.2019 № 03-03-06/1/63646).

Доходы в виде признанных виновным лицом или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм возмещения ущерба признаются внереализационными доходами (п. 3 ст. 250 НК РФ). При этом в Письме Минфина РФ от 19.06.2018 № 03-03-07/41741 разъясняется, что в случае признания внереализационного дохода в виде сумм возмещения убытка налогоплательщик имеет право отразить в составе внереализационных расходов стоимость утраченных имущественных прав при соответствии указанных расходов условиям п. 1. ст. 252 НК РФ.

К объектам основных средств, не соответствующим критериям признания их активами, относятся объекты, которые не приносят учреждению экономических выгод, не имеют полезного потенциала и в отношении которых в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод (п. 8 ФСБУ «Основные средства»).

При выявлении таких объектов инвентаризационной комиссией принимается решение об их списании с балансового учета и отражении на забалансовом счете 02 «Материальные ценности на хранении» до момента демонтажа (утилизации, уничтожения).

Учет объектов, не соответствующих критериям признания их активами, на забалансовом счете 02 осуществляется в условной оценке «один объект – один рубль»(п. 335 Инструкции № 157н).

Обратите внимание! Решение комиссии о списании имущества подлежит согласованию с собственником (п. 4 Постановления Правительства РФ от 14.10.2010 № 834):

• у казенных учреждений – в отношении всего имущества;

• у бюджетных и автономных учреждений – в отношении недвижимого и особо ценного движимого имущества, приобретенного учреждением за счет средств учредителя.

Начисление (восстановление) убытка от обесценения в бухгалтерском учете отражается обособленно от стоимости объекта основных средств, нематериальных или непроизведенных активовна соответствующих аналитических счетах счета 0 114 00 000 «Обесценение нефинансовых активов».

Убыток признается в составе расходов отчетного периода едино­временно. Сумма ранее начисленной амортизации по активу не корректируется.

При этом корректируются нормы амортизации, чтобы измененная остаточная стоимость актива списывалась равномерно в течение оставшегося срока его полезного использования (с учетом решения комиссии, если срок полезного использования был пересмотрен).

Для отражения в бухгалтерском учете сумм накопленных убытков по объектам основных средств применяется следующая корреспонденция счетов:

В соответствии с пунктом 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 года №49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (далее Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств), проведение инвентаризации объектов основных средств обязательно:

— при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже;

— перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года;

— при смене материально-ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

— при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порче ценностей;

— в случае стихийных бедствий, пожара, аварий и других.

До начала инвентаризации основных средств рекомендуется проверить:

а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

б) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение.

При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

В ходе проведения инвентаризации могут быть выявлены ошибки в оценке того или иного имущества при принятии его к учету. Например, в первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию, не учтены расходы по их установке.

Пример 1.

В июле ЗАО «Трубник» приобрело токарный станок.

Силами подрядной организации ООО «Монтажник» был осуществлен его монтаж и пусконаладочные работы.

Стоимость работ составила 41 300 рублей (в том числе НДС 18% — 6 300 рублей).

В августе был подписан акт приема-передачи работ.

В этом же месяце работы были оплачены, а «входной» НДС принят к вычету.

В том же месяце станок был введен в эксплуатацию.

Для начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете ЗАО «Трубник» выбрало срок его полезного использования 85 месяцев. Амортизация начисляется линейным методом. Норма амортизации — 1,18% (1 : 85 месяцев х 100%).

В декабре в ходе проведения инвентаризации выяснилось, что в результате ошибки стоимость пусконаладочных работ отнесена в состав общехозяйственных расходов — в бухгалтерском учете, и в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, — в налоговом.

Однако, по правилам, действующим как в налоговом, так и в бухгалтерском учете, стоимость таких работ нужно было включить в первоначальную стоимость основного средства.

По результатам инвентаризации необходимо внести следующие исправления:

1. Учесть в первоначальной стоимости станка стоимость пусконаладочных работ – 35 000 рублей (41 300 рублей – 6 300 рублей);

2. Доначислить амортизацию — 413 рублей (35 000 рублей х 1,18%) ежемесячно начиная с сентября;

3. Исправить данные налогового учета прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

4. Кроме того, необходимо исправить ошибку, связанную с вычетом «входного» НДС по пусконаладочным работам.

Напомним, что НДС по основным средствам, требующим монтажа, принимается к вычету в месяце, в котором начала начисляться амортизация (пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ)). В нашем примере это сентябрь, тогда как вычет был произведен в августе.

В бухгалтерском учете в декабре необходимо сделать следующие проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
26	60	35 000	СТОРНО! Отражена стоимость пусконаладочных работ, ошибочно учтенная в составе общехозяйственных расходов
08	60	35 000	Стоимость пусконаладочных работ учтена в составе внеоборотных активов
01	08	35 000	Стоимость пусконаладочных работ включена в первоначальную стоимость станка
26	02	1 239	Доначислена амортизация за сентябрь — ноябрь (413 рублей х 3 месяца)

В налоговом учете первоначальную стоимость станка, отраженную в регистре формирования стоимости основного средства, нужно увеличить на 35 000 рублей. А сумму, отраженную в регистре прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, — уменьшить на ту же величину.

Сумму амортизации, отраженную в регистре начисленной амортизации, необходимо увеличить на 1 239 рублей.

Кроме того, следует сдать уточненную декларацию по налогу на прибыль и расчет по налогу на имущество за 9 месяцев, а также уточненные декларации по НДС за август и сентябрь.

Если в результате всех перерасчетов возникла недоимка по налогам, ее необходимо погасить вместе с соответствующей суммой пеней.

Окончание примера.

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта.

Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации — изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и так далее.

На объекты основных средств, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и тому подобное).

Пример 2.

В ходе плановой инвентаризации выяснилось, что на балансе ОАО «Соболь» числится автомашина, которая долгое время не эксплуатируется по причине полного физического износа и невозможности восстановления.

Стоимость автомашины, по которой она числится в учете по счету 01 «Основные средства», — 50 000 рублей, сумма начисленной амортизации — 36 000 рублей.

Руководством ОАО «Соболь» принято решение о ликвидации данной автомашины. Стоимость запасных частей и металлолома, полученного от ликвидации, — 5000 рублей. Расходы по ликвидации – 1 000 рублей, в том числе заработная плата (с отчислениями на социальное страхование) работников, занимавшихся разборкой автомашины, — 650 рублей, общепроизводственные расходы — 350 рублей.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
01-2	01	50 000	Отражено списание первоначальной стоимости ликвидируемой автомашины
02	01-2	36 000	Отражена сумма начисленной амортизации по выбывшему автомобилю
91-2	01-2	14 000	Отражена ликвидационная стоимость автомобиля на сумму остаточной стоимости
91-2	70, 69, 25	1 000	Отражены затраты, связанные с ликвидацией автомобиля
10	91-1	5000	Приняты к учету запасные частей и металлолом, полученные в результате разборки автомобиля
99	91-9	18 000	Отражены убытки от ликвидации автомашины

Окончание примера.

Для целей налогового учета расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, признаются внереализационными доходами в соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ.

Как уже было отмечено ранее, при отсутствии виновных лиц убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Согласно пункту 5.2 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должен быть приложен один из следующих документов:

— решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц;

— документ об отказ на взыскание ущерба с виновных лиц;

— заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций.

Порядок отражения в бухгалтерском учете списания недостающих основных средств при отсутствии виновных лиц рассмотрим на примере.

Пример 3.

В ЗАО «Квадрат» угнан автомобиль стоимостью 250 000 рублей.

Сумма начисленной амортизации — 50 000 рублей. Автомобиль не найден.

На основании постановления следственных органов, в котором сообщается, что виновники угона не установлены и уголовное дело прекращено, автомобиль подлежит списанию за счет финансовых результатов.

В учете организации будут оформлены проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
01-2	01	250 000	Отражена сумма первоначальной стоимости угнанной автомашины
02	01-2	50 000	Отражена сумма начисленной амортизации
94	01-2	200 000	Отражена сумма недостачи
91-2	94	200 000

Окончание примера.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ для целей налогового учета расходы в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, приравниваются к внереализационным расходам.

Однако, как установлено НК РФ, в данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств, проверяются и арендованные основные средства. По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов в аренду.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и так далее, одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях проводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

Кроме того, возможны ситуации, когда при приеме к учету актива он неверно квалифицирован. Например, основные средства приняты к учету в качестве материалов или расходы будущих периодов учтены в качестве нематериального актива и так далее. В этом случае необходимо сделать корректирующие записи в бухгалтерском учете.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором инвентаризация была закончена, а по годовой инвентаризации, если она проводилась уже в следующем году, — в годовом бухгалтерском отчете, то есть декабрьскими записями.

Пример 4.

Допустим, что в ноябре текущего года в ходе проведения инвентаризации в ООО «Зима» обнаружилось, что приобретенный в мае прошлого года факс, стоимостью 14 160 рублей (в том числе НДС 18% — 2 160 рублей) не был принят на учет в бухгалтерии, но эксплуатировался с момента приобретения.

Использование факса для управленческих нужд фактически означает его ввод в эксплуатацию.

Поэтому по результатам инвентаризации необходимо факс поставить на учет и начислить амортизацию за весь срок его использования.

Для начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете установлен срок полезного использования — 37 месяцев.

В бухгалтерском учете в ноябре необходимо сделать следующие записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
08	60	12 000	Принят к учету факс в составе вложений во внеоборотные активы
19-1	60	2 160	Учтен НДС по приобретенному факсу
01	08	12 000	Учтен факс в составе основных средств
91-2	02	2 268	Отражена амортизация, начисленная по факсу за прошлый год (324 рубля х 7 месяцев)
26	02	3 564	Отражена амортизация по факсу, начисленная за 2005 год, на момент обнаружения ошибки (324 рубля х 11 месяцев)

Окончание примера.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и тому подобное), инвентаризуются до момента временного их выбытия.

На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и тому подобное).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете ситуация, когда в результате инвентаризации выявлено, что объект арендованных основных средств утрачен или поврежден.

Недостача арендованных основных средств отражается по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».

По договору аренды арендодатель передает арендатору имущество во временное пользование. Арендатор в свою очередь обязан вернуть имущество арендодателю после окончания срока договора. Возвращенное имущество должно находиться в том состоянии, в котором его получил арендатор, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором аренды (статья 622 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ)).

Если арендованное имущество утрачено или повреждено, арендодатель несет убытки.

Причиной утраты или повреждения арендованного имущества могут стать:

1) действия непреодолимой силы (авария, пожар, наводнение и так далее);

2) ненадлежащее использование арендатором;

3) неправомерные действия третьих лиц (хищение, поджог и так далее).

В зависимости от причин утраты и условий договора аренды арендатор либо возмещает убытки, либо нет.

1. Арендованное имущество может быть утрачено или повреждено вследствие чрезвычайных непреодолимых обстоятельств (пожар, стихийное бедствие, наводнение).

По общему правилу, и в соответствии со статьей 211 ГК РФ, риск случайной гибели имущества несет его собственник.

Учитывая положения статьи 211 и пункта 3 статьи 401 ГК РФ можно сделать вывод, что если причиной утраты или повреждения имущества стали действия непреодолимой силы и арендатор сможет это доказать, то убытки арендодателю не возмещаются.

Если же, договором аренды было предусмотрено, что риск случайной гибели имущества переносится на арендатора (статья 211 ГК РФ), то в этом случае арендатор возмещает арендодателю ущерб, вызванный чрезвычайными обстоятельствами.

2. Если арендованное имущество утрачено или повреждено по вине работников арендатора, убытки возмещает арендатор.

Это объясняется тем, что, если действия работников повлекли утрату или повреждение арендованного имущества, ответственность за это в соответствии с пунктом 1 статьи 1068 ГК РФ несет работодатель-арендатор.

Арендатор, в свою очередь, может потребовать от работника, виновного в утрате или порче арендованного имущества, компенсацию причиненного ущерба в размере возмещения, выплаченного арендодателю (пункт 1 статьи 1081 ГК РФ).

Иск виновному можно предъявит на основании статьи 238 Трудового кодекса Российской Федерации (далее ТК РФ), в соответствии с которой, работник несет материальную ответственность за ущерб, возникший у работодателя в результате возмещения им ущерба иным лицам. Размер ущерба определяется исходя из рыночных цен, действующих на день причинения ущерба, но не ниже остаточной стоимости имущества (статья 246 ТК РФ).

Обращаем Ваше внимание на то, что согласно статье 241 ТК РФ за причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка.

Работник несет полную материальную ответственность, то есть возмещает ущерб в полном размере, только в случае (статья 243 ТК РФ):

— когда в соответствии с ТК РФ или иными федеральными законами на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей;

— выявления недостачи ценностей, вверенных работнику на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу;

— когда возмещение ущерба в полном размере установлено трудовым договором, заключаемым с руководителем организации, заместителями руководителя, главным бухгалтером.

Кроме того, работник несет полную материальную ответственность, если он причинил ущерб:

— умышленно;

— в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения;

— в результате преступных действий, установленных приговором суда;

— в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;

— не при исполнении трудовых обязанностей.

Согласно статье 248 ТК РФ, работник, виновный в причинении ущерба, может добровольно его возместить полностью или частично.

Взыскание ущерба, превышающего средний месячный заработок виновного, производится в судебном порядке на основании статьи 248 ТК РФ. При этом согласно статье 138 ТК РФ организация может удерживать с работника ежемесячно не более 20% заработной платы.

3. Если убытки нанесены неправомерными действиями третьих лиц, арендатор должен возместить арендодателю убытки.

В этой ситуации арендатор в праве — в порядке регрессного иска — потребовать от третьих лиц, виновных в утрате или повреждении арендованного имущества, компенсации убытков.

Признанные или присужденные решением суда суммы возмещений ущерба арендатор должен отразить в учете, следующей проводкой:

Дебет 91/2 «Прочие расходы»

Кредит 76/2 «Расчеты по претензиям».

Счет 91/2 «Прочие расходы» применяется для отражения этой операции потому, что компенсация, учитывается в составе внереализационных расходов согласно пункту 12 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года №33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99″ (далее ПБУ 10/99).

Суммы возмещений, полученные арендатором от работников или третьих лиц, учитываются в составе внереализационных доходов, согласно пункту 8 ПБУ 9/99, «Доходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года №32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99″ (далее ПБУ 9/99) следующей проводкой:

Дебет 73/2 «Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба»,

Дебет 76/2 «Расчеты по претензиям»

Кредит 91/1 «Прочие доходы».

Арендатор может компенсировать причиненные убытки арендодателю различными способами:

1) возместить стоимость имущества денежными средствами,

2) отремонтировать имущество за свой счет,

3) передать арендодателю аналогичное по назначению имущество.

Арендатор, компенсируя потери арендодателя аналогичным имуществом, может купить это имущество по стоимости, которая больше или меньше стоимости утраченного.

В этом случае дополнительные расходы (доходы) арендатора учитываются в составе внереализационных расходов (доходов) (пункт 12 ПБУ 10/99 и пункт 8 ПБУ 9/99).

Обращаем Ваше внимание на то, что среди специалистов существуют разногласия по вопросу отражения данной операции на счетах бухгалтерского учета.

Многие специалисты считают, что покупка и передача имущества арендодателю в бухучете арендатора должна производиться через счета учета активов, то есть – счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, утвержденного Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации на приобретение объектов, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, нематериальных активов и так далее. В данном случае, приобретаемое имущество не предназначено для использования в производстве продукции. Поэтому, на наш взгляд, счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» не подходит, так же, как и счет 10 «Материалы».

Наиболее приемлемым для отражения данной ситуации является счет 41 «Товары».

Он предназначен для обобщения информации по движению товара, и на этом счете можно учитывать имущество, приобретенное для возмещения ущерба.

Налоговые последствия у арендатора возникают только в том случае, если он возмещает убытки.

Для целей налогообложения прибыли арендатор, независимо от способа компенсации, может учесть сумму компенсации в составе внереализационных расходов на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

При методе начисления такая компенсация учитывается либо на дату признания арендатором обязанности возместить убытки, либо на дату вступления в силу решения суда, в соответствии с подпунктом 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Из пункта 3 статьи 273 НК РФ следует, что при кассовом методе расходы по возмещению ущерба признаются после оплаты компенсации арендодателю.

Обращаем Ваше внимание на то, что оплатой считается любое прекращение обязательства по возмещению ущерба.

Арендатор при получении возмещения убытков от работников или третьих лиц отражает в налоговом учете внереализационный доход в соответствии с пунктом 3 статьи 250 НК РФ.

Этот доход при методе начисления арендатор указывает на дату признания ущерба должником или на дату вступления в силу решения суда на основании подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

При кассовом методе датой получения дохода считается день поступления средств на счета в банках или в кассу, а также погашение задолженности иным способом (пункт 2 статья 273 НК РФ).

Налоговые последствия по НДС для арендатора возникают, только если он в качестве возмещения ущерба передает другое имущество.

Такая передача рассматривается как безвозмездная, а, следовательно, как реализация имущества в соответствии с пунктом 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

При этом налоговая база определяется согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ, как стоимость переданных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статье 40 НК РФ, с учетом акцизов. Иначе говоря, налоговая база в этом случае определяется исходя из рыночной цены.

Уплаченный арендатором при приобретении имущества, передаваемого арендодателю, НДС можно принять к вычету.

Пример 5.

Работник ООО «Мебель» повредил арендованный деревообрабатывающий станок, приобретенный арендодателем в 2003 году.

Остаточная стоимость станка составила 60 000 рублей.

НДС с остаточной стоимости — 12 000 рублей.

Станок не подлежит восстановлению.

Организация-арендатор по договоренности с арендодателем взамен поврежденного станка покупает новый, поскольку за убытки, которые работник причинил арендодателю, отвечает арендатор.

Кроме того, арендатор по условиям договора возмещает арендодателю упущенную выгоду в виде арендной платы до тех пор, пока новый станок не будет передан взамен старого.

Работник, хотя и не несет полной материальной ответственности, согласился добровольно возместить 30 000 рублей. Остальную часть долга возмещает арендатор.

ООО «Мебель» для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

Допустим, стоимость нового станка составила 90 000 рублей (в том числе НДС 18% — 16 200 рублей), а упущенная арендодателем выгода — 5000 рублей.

Зарплата работника — 12 500 рублей.

Рассмотрим, как данные операции отражаются в бухучете арендатора.

В бухучете арендатор всю сумму ущерба признает внереализационным расходом, а сумму, возмещенную работником, — внереализационным доходом:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей