Изменение первоначальной стоимости нематериального актива допускается

Первоначальная стоимость нематериальных активов — это фактическая стоимость объекта учета на момент постановки его на баланс предприятия. Законодатель регламентирует порядок формирования первоначальной стоимости исходя из утвержденного перечня расходов, а также возможности изменения этой стоимости. В некоторых случаях возникают сложности из-за разницы требований, предъявляемых к ведению налогового и бухгалтерского учета.

Какие нормативные акты раскрывают понятие первоначальной стоимости НМА

Понятие нематериальных активов (НМА), а также их первоначальной стоимости раскрываются в ПБУ 14/2007, в которое периодически вносятся важные изменения и дополнения. В середине 2016 года в ПБУ были внесены поправки, которые дали право организациям, применяющим упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, списывать стоимость НМА в затраты по обычным видам деятельности в момент осуществления расходов, а не через амортизацию.

Порядок формирования первоначальной стоимости НМА как объекта амортизируемого имущества для целей налогового учета отражен в ст. 257 НК РФ. Принципиальной разницы в составе расходов в налоговом и бухгалтерском учете нет. Исключение составляют расходы на страхование, проценты по кредитам, курсовые разницы, которые увеличат стоимость НМА в бухгалтерском учете, но в налоговом попадут во внереализационные расходы.

И еще одно отличие. Если в налоговом учете установлена минимальная стоимость объекта для включения его в амортизируемое имущество, то для целей бухгалтерского учета никаких стоимостных ограничений нет.

Грамотно подойти к вопросу формирования учетной политики поможет статья «Составляем учетную политику в организации».

Расходы, включаемые в первоначальную стоимость НМА

Законодатель дает открытый перечень расходов, которые составят первоначальную стоимость нематериального актива. Это значит, что увеличить стоимость можно на любые расходы, если они оправданы и связаны с приобретением НМА или обеспечением условий для его последующего использования. В пп. 8, 9 ПБУ 14/2007 отражены следующие расходы:

  • оплата в рамках договора на отчуждение интеллектуальной собственности или иные виды получения права использования интеллектуальной собственности;
  • вознаграждение агентам-посредникам, принимавшим участие в приобретении актива;
  • пошлины (в том числе таможенные), сборы, невозвратные налоги;
  • консультационные и иные услуги, связанные со сбором и анализом информации перед покупкой нематериального актива;
  • оплата труда тех сотрудников, которые принимали участие в создании НМА, исследованиях и технических разработках, а также обязательные социальные отчисления с суммы этой заработной платы;
  • оплата в рамках договоров на оказание услуг (выполнение работ), связанных с проведением исследований или разработок.

Данный перечень открыт — возможно включение в стоимость НМА и других аналогичных расходов.

Для целей налогового учета первоначальная стоимость НМА составляет совокупность затрат на их приобретение (создание, изготовление) и доведение до состояния пригодности для использования. Первоначальная стоимость, а также вся дальнейшая информация об объекте НМА отражается в регистрах налогового учета.

В налоговом учете переоценка НМА недопустима. Поэтому при проведении переоценки для целей бухгалтерского учета необходимо понимать, что как следствие этого мероприятия возникнет разница с налоговым учетом.

Случаи постановки НМА на учет, когда невозможно определить стоимость на основании документов

Если нематериальный актив поступает на баланс предприятия в рамках внесения учредителями взноса в уставный капитал, то оценка производится по решению учредителей.

В случае поступления актива на предприятие безвозмездно необходима его рыночная оценка. Предприятие может определить рыночную стоимость на основании экспертной оценки, но такой метод не является обязанностью. Можно воспользоваться иными вариантами, в том числе самостоятельным определением цены. Чаще всего применяется доходный метод, когда для определения рыночной цены оцениваются ожидаемые доходы от использования объекта НМА.

Изменения первоначальной стоимости НМА

Не чаще одного раза в год предприятием может производиться переоценка первоначальной стоимости нематериального актива — это делается для того, чтобы стоимость, по которой НМА учитываются в бухгалтерском учете, соответствовала рыночной. Причем переоценивается остаточная стоимость путем пересчета первоначальной оценки и суммы начисленной амортизации. В результате стоимость НМА может как увеличиться, так и снизиться.

ВАЖНО! В ПБУ 14/2007 прописано, что если переоценка проведена один раз, то необходимо проводить ее в дальнейшем каждый год.

Законодатель вводит также понятие обесценения НМА. Эта процедура проводится по международным стандартам финансовой отчетности и подразумевает обеспечение соответствия балансовой и возмещаемой стоимости НМА. В данном случае понимают:

  • под балансовой стоимостью — остаточную стоимость за минусом убытка от обесценения;
  • под возмещаемой стоимостью — справедливую стоимость за минусом расходов на продажу или ценность использования НМА.

Ни в каких других случаях изменение первоначальной стоимости не допускается. Это значит и то, что при проведении работ по модернизации (например, модернизации сайта организации) первоначальная стоимость НМА не изменится, а расходы на эти работы будут списываться равномерно в течение оставшегося срока полезного использования в бухгалтерском учете и единовременно в налоговом.

Первоначальная стоимость НМА в проводках

Первоначальная стоимость НМА собирается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Принятие к учету объекта в качестве нематериального актива отражается проводкой:

Дт 04 Кт 08.

О том, как провести аудит счета 08, можно прочитать в статье «Аудит вложений во внеоборотные активы (счет 08)».

Результаты дооценки увеличивают добавочный капитал предприятия и оформляются проводкой:

Дт 04 Кт 83.

Для корректного отражения операции к счету 83 следует открыть субсчет «Прирост стоимости внеоборотных активов в результате переоценки».

Результат уценки в бухгалтерском учете будет выглядеть так:

Дт 91.2 Кт 04.

Если требуется отразить дооценку НМА, которая равна сумме ранее проведенной уценки, то проводка будет следующей:

Дт 04 Кт 91.1.

В обратной ситуации, когда сначала была произведена дооценка, а после нее уценка, результат уменьшает добавочный капитал, что отражается проводкой:

Дт 83 Кт 04.

Итоги

Для того чтобы избежать претензий со стороны проверяющих и по возможности облегчить учет на предприятии, следует подробно описать тонкости учета нематериальных активов в учетной политике. Грамотное составление этого документа позволит минимизировать разницу в налоговом и бухгалтерском учете.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Фирма может повышать или уменьшать стоимость нематериальных активов в двух ситуациях: переоценка объектов или их обесценивание. Главная задача проведения мероприятия – приведение ранее определенной стоимости в соответствие с рыночными расценками.

Базовые особенности изменения

Переоценка нематериальных активов (НМА) – это право, а не долг предприятия. По этой причине она становится составляющей частью учетной политики конкретного предприятия. Право на проведение процедуры оговорено в пункте 17 Положения по бухучету «Учет НМА», установленного Приказом Минфина №153н от 27.12.2007. Переоценка может осуществляться только коммерческими структурами. Некоммерческие субъекты прав на переоценку не имеют.

Рассматриваемая процедура является добровольной.

Если принято решение о ее осуществлении, нужно прописать его в учетной политике, кроме того, в этом документе указывается регулярность проведения процедуры.

При определении периодичности переоценки нужно ориентироваться на нормативные акты. В частности, процедура может осуществляться не чаще раза в год. То есть компания может утвердить проведение переоценки частотой раз в год, раз в два, три, четыре года.

Переоценка может проводиться как в отношении всех НМА, так и в отношении однородных групп. В учетной политике нужно оговорить состав активов, которые будут переоцениваться, а также критерии объединения НМА в группы. В этом же документе требуется указать метод переоценки. В частности, это прямой перерасчет остаточной стоимости. Перерасчет осуществляется на основании рыночной стоимости. Для получения сведений о нынешней рыночной цене могут применяться эти источники:

  • Сведения о ценах на такие же активы.
  • Стоимости, указанные в торговых справочниках.
  • Стоимости, указанные в СМИ и специализированных журналах.
  • Оценка БТИ или независимого оценщика.

В учетной политике нужно указать бумаги, на основании которых проводится переоценка. Также требуется приложить бумаги, подтверждающие факт проведения процедуры и закрепляющие результаты. Разрабатывает их сама фирма.

Результаты изменения стоимости не будут включены в баланс текущего отчетного года. Однако их нужно включить в баланс на начало следующего периода. Они должны быть раскрыты с помощью пояснительной записки. Необходимость наличия пояснительной записки установлена пунктом 20 ПБУ 14/2007. Размер дооценки входит в добавочный капитал. Дооценка, соответствующая сумме уценки актива за прошлые периоды, учитывается на счете «Нераспределенная прибыль». Уценка актива учитывается на счете «Нераспределенная прибыль».

Подготовка к переоценке

Переоценка предполагает проведение подготовки. Она заключается в проверке наличия активов, которые будут переоцениваться. Соответствующее правило дано в Приказе Минфина №91 от 13 октября 2003 года. Решение о проведении переоценки подкрепляется распорядительным документом. Нужно составить перечень активов, с которыми будет осуществляться работа. Перечень включает в себя следующую информацию об активах:

  • Наименование.
  • Дата покупки.
  • Дата, в которую объект принят к учету.

Если актив не куплен, но создан самой фирмой, нужно указать дату сооружения.

Проведение переоценки

Изменение стоимости проводится методом перерасчета остаточной стоимости. Правила перерасчета не указаны в ПБУ. В рамках процедуры нужно довести остаточную стоимость до рыночной цены. По этой причине нужно переоценивать и начальную стоимость активов, и сумму амортизации. В ходе процедуры устанавливается коэффициент перерасчета. Он представляет собой соотношение рыночной стоимости и остаточной цены. На коэффициент умножается и начальная стоимость НМА, и амортизация.

ВАЖНО! Результаты переоценки должны быть прописаны в отчетности.

Бухучет переоценки нематериальных активов

Изменение нематериальных активов подразумевает или дооценку (увеличение стоимости), или уценку (уменьшение стоимости).

Дооценка НМА

Дооценка проводится в том случае, если рыночная стоимость НМА больше начальной. Если раньше актив не уценивался, размер дооценки необходимо включить в добавочный капитал (счет 83). Если же он уценивался, дооценку нужно отразить на счете 91. Превышение дооценки над суммой уценки фиксируется на счете 83.

Пример

В декабре 2016 года фирма выполнила переоценку товарного знака. Начальная стоимость составляла 300 000 руб. Амортизация составила 1000 000 рублей. Остаточная стоимость составила 200 000 рублей (из начальной стоимости нужно вычесть амортизацию). Рыночная стоимость равна 500 000 рублей.

Коэффициент изменения стоимости равен 1,5 (начальная цена делится на остаточную).

Перерасчетная стоимость объектов составит 450 000 рублей (300 000 * 1,5).

Размер дооценки равен 150 000 рублей (450 000 – 300 000).

Новый размер амортизации составит 150 000 рублей (100 000 * 1,5).

Доначисленная амортизация равна 50 000 руб.

Выполняются следующие проводки:

  • ДТ04 КТ83. Увеличение начальной стоимости активов.
  • ДТ83 КТ05. Дооценка по амортизации.

Стоимость активов должна быть зафиксирована в балансе за 2016 год (строка 1110).

Если НМА был уценен в прошлые периоды, проводки будут следующими:

  • ДТ04 КТ91/1. Сумма дооценки актива, соответствующая размеру прошлой уценки.
  • ДТ91/2 КТ05. Объем дооценки амортизации, соответствующий прошлой уценке.
  • ДТ04 КТ83. Размер дооценки сверх размера прошлой уценки.
  • ДТ83 КТ05. Сумма дооценки амортизационных начислений больше размера прошлой уценки.

Новая стоимость в данном случае также будет зафиксирована на балансе по строке 1110.

Уценка активов

Уценка активов проводится в том случае, если рыночная цена НМА меньше той, по которому учтен объект. Выполняется она по той же схеме, что и при дооценке: определяется коэффициент, на него умножается первоначальная стоимость. Если актив не дооценивался в прошлые периоды, уценка учитывается на счете 91 (субсчет 2 «Прочие траты»). Если дооценка выполнялась, сумма учитывается на счете 83. Если размер уценки превышает размер прошлой дооценки, разница фиксируется на счете 91-2.

Если актив не дооценивался ранее, выполняются эти проводки:

  • ДТ91/2 КТ04. Уменьшение начальной стоимости активов.
  • ДТ05 КТ91/1. Уценка амортизационных платежей.

Если дооценка проводилась ранее, выполняются эти проводки:

  • ДТ83 КТ04. Сумма уценки актива, соответствующая сумме прошлой дооценки.
  • ДТ05 КТ83. Сумма уценки амортизации по активу, соответствующая сумме дооценки.
  • ДТ91/2 КТ04. Размер уценки объекта сверх размера прошлой дооценки.
  • ДТ05 КТ91/1. Размер уценки амортизации сверх размера прошлой дооценки.

Новая стоимость активов фиксируется на балансе (строка 1110).

Проверка НМА на обесценивание

Проверка НМА на обесценивание – это также право, а не обязанность фирмы. Проводится она в порядке, оговоренном в МСФО. Предварительно актив тестируется на наличие признаков обесценивания. НМА признается обесцененным в том случае, когда балансовая стоимость больше суммы, которая образуется после продажи. Уценка путем обесценивания проводится редко. Связано это с тем, что в ПБУ не даны правила по осуществлению этого мероприятия.