Мса 560 события после отчетной даты

События после отчетной даты

Г. Ю. Касьянова,
ведущий специалист ИНФОРМЦЕНТРА XXI ВЕКА

Применение Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденного приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н, влечет за собой не только необходимость выполнения тех или иных бухгалтерских записей, но и серьезные налоговые последствия. Поэтому предлагаем бухгалтерам обратить на него самое пристальное внимание.

1. Какие события являются существенными и что с ними делать

Согласно п. 3 ПБУ 7/98 событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за год.
Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год. Обращаем внимание читателей на то, что объявление дивидендов всегда производится после утверждения (и, соответственно, после подписания) бухгалтерской отчетности за прошедший год. Поэтому в соответствии с п. 10 ПБУ 7/98 сведения о начисленных дивидендах отражаются только в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Однако пояснительная записка также входит в состав годовой бухгалтерской отчетности и должна утверждаться в ее составе наряду с балансом и формой N 2 на общем собрании акционеров (участников).
При этом внесение изменений в годовой отчет после его утверждения акционерами (участниками) без их согласия не допускается. Таким образом, для того чтобы соблюсти все необходимые формальности, следует либо представить акционерам для утверждения в качестве проекта годовой отчет с уже внесенными в него данными о планируемых к начислению дивидендах, либо при утверждении годового отчета, составленного без учета начисленных дивидендов, в решение, принимаемое по итогам общего собрания акционеров (участников), включить специальный пункт, предписывающий отразить в годовом отчете начисление дивидендов за отчетный год в размере, установленном данным решением.
Однако, как известно, в соответствии с действующим законодательством собрание по утверждению годовой отчетности может проводиться в период с 1 марта по 30 апреля (не ранее двух и не позднее четырех месяцев по окончании отчетного года). При этом последний срок сдачи годового отчета за 2001 год в налоговые органы и в органы статистики установлен 1 апреля 2002 года. Таким образом, согласно законодательству начисление дивидендов может осуществляться как до сдачи годового отчета в названные организации, так и после. Поэтому может возникнуть ситуация, когда придется вносить уточнения в представленные ранее отчеты (а точнее, сдавать скорректированные новые). Лучше, конечно, провести общее собрание до сдачи годового отчета в налоговые органы и органы статистики. Но если по каким-либо причинам это невозможно, то представление в контролирующие органы уточненного варианта пояснительной записки после внесения в годовой отчет соответствующих данных о начислении дивидендов (так же как и ее непредставление) не может повлечь за собой применение к организации каких-либо финансовых санкций, поскольку внесенные изменения не влекут за собой необходимость пересчета (в том числе и доначисления) налоговых платежей за прошедший год*1.
_____
*1 Налог на доходы физических лиц с сумм дивидендов, начисленных в пользу физических лиц, исчисляется и уплачивается в бюджет только после их фактической выплаты уже в 2002 году. Также в 2002 году составляется расчет и уплачивается в бюджет налог на прибыль с дивидендов, начисленных в пользу юридических лиц.

Обращаем внимание читателей на то, что согласно п. 6 ПБУ 7/98 отражению в бухгалтерской отчетности подлежат только существенные*1 события, произошедшие после отчетной даты, независимо от того, какое влияние они оказали на деятельность организации — положительное или отрицательное.
_____
*1 Событие, произошедшее после отчетной даты, признается существенным, если без знания о нем пользователи бухгалтерской отчетности не могут произвести достоверную оценку финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету*1.
_____
*1 В настоящее время критерий существенности определен в п. 4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н). В соответствии с ним существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.

Таким образом, если событие, имевшее место после отчетной даты, не является существенным, то вполне допустимо отразить его в отчетности текущего года (как это сделать на практике, мы рассмотрим ниже).
В соответствии с п. 5 ПБУ 7/98 события после отчетной даты делятся на две основные группы:
— события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
— события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.
Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты с учетом их классификации, установленной в п. 5 ПБУ 7/98, представлен в нижеприведенной таблице.

Таблица 1
События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность	События, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность
— объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура его признания банкротом; — произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату; — получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающей устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации; — продажа производственных запасов после отчетной даты, результаты которой свидетельствуют о том, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснованным; — объявление о размерах дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате; — обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что применение соответствующего процента готовности объекта строительства, использованного для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом «Доход по стоимости работ по мере их готовности», было необоснованным; — получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры; — обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период	— принятие решения о реорганизации организации; — приобретение предприятия как имущественного комплекса; — реконструкция или планируемая реконструкция; — принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг; — крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений; — пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации; — прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату; — существенное снижение стоимости основных средств, произошедшее после отчетной даты; — непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты; — действия органов государственной власти (национализация и т.п.)

Факты хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты

2. Когда имеют место события после отчетной даты

В соответствии с п. 4 ПБУ 7/98 датой подписания бухгалтерской отчетности, представляемой в адреса, определенные законодательством Российской Федерации, считается дата подписания этой отчетности в установленном порядке. Эта дата проставляется в специально предназначенном для этого поле на первой странице бухгалтерского баланса.
Все события, имевшие место (или выявленные) после даты подписания бухгалтерской отчетности (кроме объявления годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год, которые признаются событиями после отчетной даты при любых условиях), отражаются в бухгалтерской отчетности текущего 2001 года, так как согласно п. 3 ПБУ 7/98 они уже не могут быть признаны событиями, наступившими после отчетной даты, которые должны отражаться в бухгалтерской отчетности прошедшего года.

3. Как отразить в бухгалтерской отчетности существенные события, произошедшие после отчетной даты

Согласно п. 7 ПБУ 7/98 последствия события, произошедшего после отчетной даты, отражаются в бухгалтерской отчетности одним из двух способов:
— путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации (то есть посредством отражения на счетах бухгалтерского учета в отчетном периоде заключительными оборотами этого периода);
— путем раскрытия соответствующей информации в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу (в других формах отчетности возможность раскрытия соответствующей информации действующими правилами не предусмотрена).
Выбор одного из перечисленных способов зависит от того, какие данные изменятся в результате события, произошедшего после отчетной даты, а также от того, когда возникли хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, — до или после этой даты:
— если соответствующие данные отражались в бухгалтерском балансе, то и изменения должны быть внесены в баланс, если же данные отражались в других формах отчетности, то и изменения должны вноситься именно в эти формы;
— если хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, возникли до этой даты, то они отражаются на счетах бухгалтерского учета заключительными оборотами отчетного периода (см. п. 9 ПБУ 7/98), а если после — то в отчетном периоде никаких бухгалтерских записей не производится (см. п. 10 ПБУ 7/98).
Согласно п. 9 ПБУ 7/98 в общем случае события, произошедшие после отчетной даты, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в общеустановленном порядке.

Пример 1. Обнаружение ошибок, когда бухгалтерская отчетность еще не была утверждена.

При проведении в январе-феврале 2002 года аудиторской проверки бухгалтерской отчетности организации за 2001 год были обнаружены существенные ошибки. Аудиторское заключение было получено организацией в начале марта 2002 года. На момент получения аудиторского заключения бухгалтерская отчетность еще не была утверждена в установленном порядке.
В данной ситуации организация должна произвести следующие действия.
Действие первое. Следует определить, можно ли признать данный факт событием, наступившим после отчетной даты.
В приложении 1 к ПБУ 7/98 указано, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете, которая ведет к искажению показателей бухгалтерской отчетности за отчетный период.
По условиям примера выявленные в ходе проверки ошибки являются существенными (то есть погрешность, возникшая в отчете, составляет более 5% от суммы соответствующих статей баланса).
Таким образом, исходя из вышеизложенного, данный факт можно считать событием, которое имело место после отчетной даты.
Если некоторые ошибки не являются существенными, то они не будут отнесены к событиям после отчетной даты и соответственно должны исправляться на основании аудиторского заключения в бухгалтерской отчетности за март 2002 года как факты хозяйственной деятельности, выявленные в 2002 году*1.
_____
*1 На практике, конечно, бухгалтеры стремятся исправить такие ошибки также и в бухгалтерских регистрах за предыдущий год. В некоторых случаях такие действия могут привести к санкциям со стороны налоговых органов, если в результате исправления такой ошибки произойдет занижение налогооблагаемой базы по какому-либо налогу за отчетный период. Но выявить эти нарушения очень сложно, поскольку аналитическая часть аудиторского заключения нигде не показывается.

Действие второе. Следует определить, является ли данное событие существенным.
В соответствии с условиями примера выявленные ошибки являются существенными (то есть отношение суммы погрешности, возникшей из-за ошибки, к общей сумме соответствующих активов или пассивов составляет более 5%).
Действие третье. Необходимо определить способ отражения в бухгалтерской отчетности события, произошедшего после отчетной даты.
В рассматриваемом случае следует произвести необходимые записи в бухгалтерском учете организации заключительными оборотами 2001 года.
Обращаем внимание читателей на то, что согласно п. 9 ПБУ 7/98 в случае, если событие происходит после отчетной даты, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Таким образом, формально следуя требованиям ПБУ 7/98, в рассмотренном выше примере следует не только исправить ошибку заключительными оборотами 2001 года, но и еще раз отразить то же самое в марте 2002 года (когда получено аудиторское заключение, то есть выявлен сам факт существования события после отчетной даты), сделав сторнировочные записи на суммы, уже отраженные в 2001 году (то есть еще раз на те же самые суммы). В рассмотренном примере такие действия выглядят излишними. Однако в некоторых случаях они вполне оправданны, и поэтому их все же придется выполнять.

Пример 2. Реализация товара, переоценка которого была произведена в предыдущем отчетном периоде.

На основании имевшихся у организации данных о рыночных ценах по состоянию на 31 декабря 2001 года была произведена переоценка товаров (их уценка) с суммы 150 000 руб. до суммы 100 000 руб.
При этом на счетах бухгалтерского учета в декабре 2001 года были сделаны следующие записи:
Д-т 14 К-т 41 — 50 000 руб. — отражена сумма уценки товаров до цены их возможной реализации на основании акта-описи по переоценке товаров;
Д-т 80 {91}*1 К-т 14 — 50 000 руб. — списана на финансовый результат сумма убытка от переоценки товаров (не учитывается в составе внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли).
_____
*1 Здесь и далее в фигурных скобках приводятся номера счетов согласно новому Плану счетов.

В январе 2002 года организация реализовала эти товары за 144 000 руб. (в том числе НДС — 24 000 руб.).
Таким образом, фактическая цена реализации товаров без учета НДС составила 120 000 руб. (144 000 руб. — — 24 000 руб.).
В данной ситуации организация должна произвести следующие действия.
Действие первое. Необходимо определить, можно ли признать данный факт событием, произошедшим после отчетной даты.
В п. 1 Приложения к ПБУ 7/98 указано, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснованным.
В рассматриваемой ситуации (если, конечно, повышение цены не было следствием каких-либо непредвиденных обстоятельств, например резкого роста курса доллара, непредвиденного изменения конъюнктуры рынка и т.п.) имеет место необоснованный расчет цены возможной реализации при переоценке товаров на конец года.
Таким образом, данный факт можно считать событием, которое имело место после отчетной даты.
Действие второе. Следует определить, является ли данное событие существенным.
В соответствии с условиями примера по состоянию на 31 декабря 2001 года стоимость товаров с учетом произведенной переоценки составляла 100 000 руб. (для простоты расчетов допустим, что других товаров в остатке не было).
Фактически цена реализации составила 120 000 руб. (без учета НДС). Иными словами, сумма допущенной неточности при определении цены равна 20 000 руб. (120 000 руб. — 100 000 руб.).

Таким образом, отношение денежной оценки последствий события, произошедшего после отчетной даты, к общей сумме соответствующих активов равно:
20 000 руб. : 100 000 руб. х 100% = 20%.
Поскольку данное отношение составляет более 5% от общей суммы дебиторской задолженности организации, то рассматриваемое событие, имевшее место после отчетной даты, должно быть признано существенным.
Действие третье. Необходимо определить способ отражения в бухгалтерской отчетности события, произошедшего после отчетной даты.
В рассматриваемом случае следует увеличить балансовую стоимость товаров на 20 000 руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от переоценки товаров меньшим на эту сумму, сделав при этом необходимые записи в бухгалтерском учете организации заключительными оборотами 2001 года:
Д-т 14 К-т 41 — сторно 20 000 руб. — отражена сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;
Д-т 80 {91} К-т 14 — сторно 20 000 руб. — отражена сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.
Таким образом, балансовая стоимость товаров после отражения в бухгалтерской отчетности за 2001 год события, произошедшего после отчетной даты, по состоянию на 1 января 2002 года составит 120 000 руб. (100 000 руб. + 20 000 руб.).
Действие четвертое. Следует отразить операцию корректировки стоимости товаров в бухгалтерской отчетности текущего периода.
В рассматриваемом случае в январе 2002 года следует сделать запись, обратную той, которая была произведена при отражении события, произошедшего после отчетной даты, заключительными оборотами 2001 года:
Д-т 41 К-т 14 — сторно 20 000 руб. — отражена сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;
Д-т 14 К-т 91 — сторно 20 000 руб. — отражена сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.
В результате балансовая стоимость товаров вновь составит 100 000 руб. (120 000 руб. — 20 000 руб.).
Одновременно в январе 2002 года отражается и реализация этих товаров:
Д-т 62 К-т 90-1 — 144 000 руб. — отражена договорная стоимость товаров с учетом НДС;
Д-т 90-3 К-т 76 (68) — 24 000 руб. — отражена сумма НДС, подлежащего получению (полученного) от покупателя товаров;
Д-т 90-2 К-т 41 — 100 000 руб. — списана балансовая стоимость реализованных товаров;
Д-т 90-2 К-т 44 — 3000 руб. — списаны издержки обращения по реализованным товарам (сумма взята условно);
Д-т 90-9 К-т 99 — 17 000 руб. — отражена прибыль от реализации товаров (144 000 руб. — 100 000 руб. — — 24 000 руб. — 3000 руб.).
В результате нами получен балансовый убыток в сумме 3000 руб. (17 000 руб. — 20 000 руб.), который будет учитываться при формировании налогооблагаемой прибыли на общих основаниях.
Обращаем внимание читателей на то, что в любом случае не подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета те события, произошедшие после отчетной даты, которые в соответствии с действующими правилами вообще не должны отражаться на счетах бухгалтерского учета какими-либо записями. Например, при принятии решения о реорганизации может измениться вступительный баланс на какую-либо дату, но никаких записей на счетах бухгалтерского учета делать не следует.
В таких случаях сведения о событиях, произошедших после отчетной даты, должны найти свое отражение в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу. В пояснительной записке должны быть также отражены сведения об изменении в результате события после отчетной даты сумм налогов, исчисленных «по отгрузке» и «по оплате», и другие аналогичные сведения.
В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках описываются события, имевшие место после отчетной даты, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (см. п. 10 ПБУ 7/98). Соответственно в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете в таких случаях не производятся.
Согласно п. 11 ПБУ 7/98 информация, содержащаяся в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события, наступившего после отчетной даты, и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить в денежном выражении последствия события, имевшего место после отчетной даты, отсутствует, то организация должна на это указать.
При фактическом наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Пример 3. Приобретение в предыдущем отчетном периоде акций, рыночная цена которых впоследствии значительно уменьшилась.

В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 2001 года отчетного года отражены значительные вложения организации в акции другой организации. В марте 2002 года организация получила информацию о том, что рыночная цена этих акций значительно уменьшилась.
В данной ситуации организация должна отразить в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках соответствующую информацию:
— описать характер события (уменьшение рыночной цены вложений в ценные бумаги другой организации). При этом желательно указать основание для таких выводов (то есть указать источник получения сведений);
— привести рыночную стоимость акций с учетом события, возникшего после отчетной даты;
— указать сумму возможного убытка организации в результате наступления события после отчетной даты.
Переоценка ценных бумаг может быть произведена в 2002 году в соответствии с действующим законодательством (то есть если изменилась котировка этих акций на фондовом рынке и выполнены другие необходимые условия).

Международный стандарт аудита (МСА) 560 «События после отчетной даты» следует рассматривать вместе с МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита».

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора в отношении событий после отчетной даты при проведении аудита финансовой отчетности (см. пункт A1).

События после отчетной даты

2. На финансовую отчетность могут оказывать влияние определенные события, имеющие место после отчетной даты. В рамках многих концепций подготовки финансовой отчетности такие события рассматриваются особо . В соответствии с такими концепциями подготовки финансовой отчетности обычно выделяются события двух типов:

Например, в Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 10 «События после отчетного периода» рассматривается порядок отражения в финансовой отчетности событий (как благоприятных, так и неблагоприятных), которые имели место в период между отчетной датой (именуемой в МСФО (IAS) «датой окончания отчетного периода») и датой одобрения финансовой отчетности к выпуску.

(a) события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые существовали на отчетную дату;

(b) события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые возникли после отчетной даты.

В МСА 700 поясняется, что дата аудиторского заключения информирует пользователей о том, что аудитор рассмотрел влияние событий и операций, о которых ему стало известно и которые произошли до этой даты.

МСА 700 «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности», пункт A38

Дата вступления в силу

3. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 года или после этой даты.

Цели

4. Цель аудитора состоит в том, чтобы:

(a) получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении того, что события, имевшие место между отчетной датой и датой аудиторского заключения и требующие корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности, надлежащим образом отражены в данной финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(b) предпринять соответствующие действия в ответ на факты, о которых аудитор узнал после даты аудиторского заключения и из-за которых аудитор мог бы изменить аудиторское заключение, если бы они были известны аудитору на дату данного заключения.

Определения

5. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(a) отчетная дата — дата окончания последнего периода, отраженного в финансовой отчетности;

(b) дата утверждения финансовой отчетности к выпуску — дата, на которую были подготовлены все отчеты, входящие в состав финансовой отчетности, в том числе соответствующие примечания, и на которую лица, обладающие необходимыми полномочиями, подтвердили, что они приняли на себя ответственность за данную финансовую отчетность (см. пункт A2);

(c) дата аудиторского заключения — дата, которой аудитор датирует свое заключение в отношении финансовой отчетности в соответствии с МСА 700 (см. пункт A3);

(d) дата выпуска финансовой отчетности — дата, начиная с которой третьи лица получают возможность ознакомиться с аудиторским заключением и проаудированной финансовой отчетностью (см. пункты A4 — A5);

(e) события после отчетной даты — события, которые имели место в период между отчетной датой и датой аудиторского заключения, а также факты, о которых аудитору стало известно после даты аудиторского заключения.

Требования

События, которые имели место в период между отчетной датой и датой аудиторского заключения

6. Аудитор обязан выполнить аудиторские процедуры, предназначенные для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, подтверждающих выявление всех событий, которые имели место в период между отчетной датой и датой аудиторского заключения и которые требуют корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности. При этом не предполагается, что аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры в отношении вопросов, по которым были получены обоснованные выводы в результате ранее выполненных аудиторских процедур (см. пункт A6).

7. Аудитор обязан выполнить процедуры в соответствии с требованиями пункта 6 таким образом, чтобы они охватывали период между отчетной датой и датой аудиторского заключения или ближайшей возможной датой. При определении характера и объема таких аудиторских процедур аудитор обязан учитывать свою оценку рисков, в том числе он должен (см. пункты A7 — A8):

(a) получить понимание любых установленных руководством процедур, предназначенных для выявления событий после отчетной даты;

(b) запросить у руководства и, если уместно, у лиц, отвечающих за корпоративное управление, информацию о том, имели ли место какие-либо события после отчетной даты, которые могли повлиять на финансовую отчетность (см. пункт A9);

(c) ознакомиться с протоколами (при их наличии) заседаний, проведенных при участии собственников организации, руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, после отчетной даты, и запросить информацию о том, какие вопросы обсуждались на заседаниях, протоколы которых еще не подготовлены (см. пункт A10);

(d) ознакомиться с последней промежуточной финансовой отчетностью организации после отчетной даты (при наличии такой отчетности).

8. Если в результате процедур, выполненных согласно требованиям пунктов 6 и 7, аудитор выявит события, которые требуют корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности, он должен установить, отражено ли надлежащим образом в финансовой отчетности каждое такое событие в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

Письменные заявления

9. Аудитор обязан запросить у руководства и, если уместно, у лиц, отвечающих за корпоративное управление, письменные заявления, которые они должны предоставить в соответствии с требованиями МСА 580 в подтверждение того, что были внесены необходимые корректировки и раскрыта информация в отношении всех событий, которые имели место после отчетной даты и в отношении которых согласно применимой концепции подготовки финансовой отчетности требуется корректировка или раскрытие информации в финансовой отчетности.

МСА 580 «Письменные заявления».

Факты, о которых аудитору стало известно после даты аудиторского заключения, но до даты выпуска финансовой отчетности

10. Аудитор не обязан выполнять какие-либо аудиторские процедуры в отношении финансовой отчетности после даты аудиторского заключения. Однако, если после даты аудиторского заключения, но до даты выпуска финансовой отчетности аудитору становится известно о факте, из-за которого он мог бы изменить аудиторское заключение, если бы этот факт был известен ему на дату данного заключения, аудитор обязан (см. пункт A11):

(a) обсудить этот вопрос с руководством и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление;

(b) установить, требуется ли внести соответствующие изменения в финансовую отчетность, и, если требуется,

(c) направить запрос о том, как руководство намерено учесть этот вопрос при составлении финансовой отчетности.

11. Если руководство вносит изменения в финансовую отчетность, аудитор должен:

(a) выполнить в отношении внесенных изменений аудиторские процедуры, которые требуются при таких обстоятельствах;

(b) за исключением случаев, когда имеются обстоятельства, указанные в пункте 12:

(i) продлить период, охватываемый аудиторскими процедурами, которые указаны в пунктах 6 и 7, до даты нового аудиторского заключения;

(ii) предоставить новое аудиторское заключение о финансовой отчетности, в которую были внесены изменения. Новое аудиторское заключение не должно быть датировано более ранним числом, чем дата утверждения измененной финансовой отчетности к выпуску.

12. Если в соответствии с законами, нормативными актами или концепцией подготовки финансовой отчетности руководству не запрещено ограничивать изменения в финансовой отчетности только отражением результатов события или событий после отчетной даты, требующих внесения данных изменений, а лицам, ответственным за утверждение финансовой отчетности, не запрещено ограничиваться утверждением только данных изменений, аудитору разрешается ограничить аудиторские процедуры в отношении событий после отчетной даты, указанных в пункте 11(b)(i), процедурами только в отношении этих изменений. В таких случаях аудитор должен:

(a) либо внести изменения в аудиторское заключение, указав в нем дополнительную дату, относящуюся только к внесенным в отчетность изменениям, и тем самым указывая, что аудитор ограничил процедуры в отношении событий после отчетной даты исключительно процедурами в отношении изменений в финансовой отчетности, описанных в соответствующем примечании к финансовой отчетности; либо (см. пункт A12)

(b) предоставить новое аудиторское заключение или измененное аудиторское заключение, которое в разделах «Важные обстоятельства» или «Прочие сведения» содержит заявление о том, что аудиторские процедуры в отношении событий после отчетной даты ограничены исключительно процедурами в отношении изменений в финансовой отчетности, описанных в соответствующем примечании к финансовой отчетности.

МСА 706 «Разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения» в аудиторском заключении».

13. В некоторых юрисдикциях в соответствии с законами, нормативными актами или концепцией подготовки финансовой отчетности от руководства может не требоваться выпуск финансовой отчетности с внесенными изменениями, а следовательно, аудитор не обязан предоставлять измененное аудиторское заключение или новое аудиторское заключение. Однако в том случае, если руководство не вносит изменений в финансовую отчетность при обстоятельствах, которые, по мнению аудитора, требуют внесения изменений (см. пункты A13 — A14):

(a) если аудиторское заключение еще не было предоставлено организации, аудитор должен модифицировать мнение в соответствии с требованиями МСА 705 и затем предоставить аудиторское заключение;

МСА 705 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

(b) если аудиторское заключение уже было предоставлено организации, аудитор должен уведомить руководство, а также лиц, отвечающих за корпоративное управление (за исключением случая, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, принимают участие в управлении организацией), о том, что они не должны выпускать финансовую отчетность, предназначенную для третьих лиц, до тех пор, пока в нее не будут внесены необходимые изменения. Если финансовая отчетность впоследствии все же будет выпущена без внесения требуемых изменений, аудитор должен принять надлежащие меры для того, чтобы не допустить использования аудиторского заключения (см. пункты A15 — A16).

Факты, которые стали известны аудитору после выпуска финансовой отчетности

14. После выпуска финансовой отчетности аудитор не обязан выполнять какие-либо аудиторские процедуры в отношении этой финансовой отчетности. Однако, если после выпуска финансовой отчетности аудитору становится известно о факте, из-за которого он мог бы изменить аудиторское заключение, если бы этот факт был известен ему на дату данного заключения, аудитор обязан:

(a) обсудить этот вопрос с руководством и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление;

(b) установить, требуется ли внести соответствующие изменения в финансовую отчетность, и, если требуется,

(c) направить запрос о том, как руководство намерено учесть этот вопрос при составлении финансовой отчетности.

15. Если руководство вносит изменения в финансовую отчетность, аудитор должен (см. пункт A17):

(a) выполнить в отношении внесенных изменений аудиторские процедуры, которые требуются при таких обстоятельствах;

(b) проанализировать действия, предпринятые руководством для информирования о сложившейся ситуации каждого, кто получил ранее выпущенную финансовую отчетность с аудиторским заключением;

(c) за исключением случаев, когда имеются обстоятельства, указанные в пункте 12:

(i) продлить период, охватываемый аудиторскими процедурами, указанными в пунктах 6 и 7, до даты нового аудиторского заключения и датировать новое аудиторское заключение числом, которое не может быть более ранним, чем дата утверждения измененной финансовой отчетности к выпуску;

(ii) предоставить новое аудиторское заключение в отношении измененной финансовой отчетности;

(d) при наличии обстоятельств, указанных в пункте 12, модифицировать аудиторское заключение или предоставить новое аудиторское заключение в соответствии с требованиями пункта 12.

16. Аудитор обязан включить в новое или измененное аудиторское заключение разделы «Важные обстоятельства» или «Прочие сведения» со ссылкой на примечание к финансовой отчетности, в котором более подробно изложены причины изменения ранее выпущенной финансовой отчетности и внесения изменений в заключение, ранее предоставленное аудитором.

17. Если руководство не предпринимает необходимых действий для информирования о сложившейся ситуации каждого, кто получил ранее выпущенную финансовую отчетность, и не вносит изменений в финансовую отчетность при обстоятельствах, которые, по мнению аудитора, требуют внесения изменений, то аудитор должен уведомить руководство и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление (за исключением случая, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, принимают участие в управлении организацией) , о том, что аудитор примет меры, чтобы не допустить использования аудиторского заключения в будущем. Если, несмотря на такое уведомление, руководство или лица, отвечающие за корпоративное управление, не принимают указанных необходимых мер, аудитор обязан предпринять надлежащие действия для того, чтобы не допустить использования аудиторского заключения (см. пункт A18).

МСА 260 «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление», пункт 13.

* * *

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Сфера применения настоящего стандарта (см. пункт 1)

A1. Если после выпуска финансовой отчетности проаудированная финансовая отчетность включается в состав других документов, у аудитора могут возникнуть дополнительные обязанности, связанные с событиями после отчетной даты, которые аудитору, возможно, потребуется рассмотреть. Например, ему нужно будет учесть правовые или нормативные требования, предусматривающие публичное предложение ценных бумаг, в тех юрисдикциях, в которых ценные бумаги предлагаются к продаже. Например, от аудитора может потребоваться выполнение дополнительных аудиторских процедур в период до даты выпуска окончательного варианта проспекта ценных бумаг. В число таких процедур могут входить процедуры, указанные в пунктах 6 и 7, выполненные в период до даты вступления в силу окончательного варианта проспекта ценных бумаг или ближайшей к ней даты, а также ознакомление с проспектом ценных бумаг, чтобы оценить, соответствует ли прочая информация в проспекте ценных бумаг финансовой информации, с которой ассоциируется аудитор .

МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита», пункт 2.

Дата утверждения финансовой отчетности к выпуску (см. пункт 5(b))

A2. В ряде юрисдикций законами или нормативными актами определены лица или органы (например, руководство или лица, отвечающие за корпоративное управление), на которых лежит ответственность за принятие окончательного решения о готовности всех отчетов, входящих в состав финансовой отчетности, в том числе соответствующих примечаний, и предусмотрен необходимый порядок утверждения. В других юрисдикциях порядок утверждения не установлен в законах или нормативных актах и организация следует собственным процедурам при подготовке и оформлении окончательного варианта финансовой отчетности, принимая во внимание особенности структуры руководства и управления в данной организации. В некоторых юрисдикциях требуется окончательное утверждение финансовой отчетности акционерами. В таких юрисдикциях для того, чтобы аудитор мог сделать вывод о том, что были получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства, на основании которых он может сформировать аудиторское мнение о финансовой отчетности, не требуется окончательного утверждения акционерами. Для целей Международных стандартов аудита датой утверждения финансовой отчетности к выпуску считается более ранняя из следующих дат: даты, на которую лица, обладающие соответствующими полномочиями, установили, что подготовлены все отчеты, входящие в состав финансовой отчетности, в том числе соответствующие примечания, или даты, на которую лица, обладающие необходимыми полномочиями, подтвердили, что они приняли на себя ответственность за данную финансовую отчетность.

Дата аудиторского заключения (см. пункт 5(c))

A3. Аудиторское заключение не может быть датировано более ранним числом, чем дата, на которую аудитор получил достаточные надлежащие аудиторские доказательства, на основании которых он может сформировать аудиторское мнение в отношении финансовой отчетности, включая доказательство того, что подготовлены все отчеты, входящие в состав финансовой отчетности, в том числе соответствующие примечания, и что лица, обладающие необходимыми полномочиями, подтвердили, что они приняли на себя ответственность за данную финансовую отчетность . Следовательно, аудиторское заключение не может быть датировано более ранним числом, чем дата утверждения финансовой отчетности к выпуску, в соответствии с определением, представленным в пункте 5(b). В связи с административными вопросами между датой аудиторского заключения, как она определена в пункте 5(c), и датой предоставления организации аудиторского заключения может пройти какое-то время.

МСА 700, пункт 41. В некоторых случаях законами или нормативными актами может быть определен момент в рамках процесса подготовки финансовой отчетности, в который аудит предположительно должен быть завершен.

Дата выпуска финансовой отчетности (см. пункт 5(d))

A4. Дата выпуска финансовой отчетности обычно зависит от нормативно-правовой базы, регулирующей деятельность организации. При некоторых обстоятельствах датой выпуска финансовой отчетности может считаться дата представления финансовой отчетности в регулирующий орган. Поскольку проаудированная финансовая отчетность не может быть выпущена без аудиторского заключения, дата выпуска проаудированной финансовой отчетности не должна быть более ранней не только по сравнению с датой аудиторского заключения, но и по сравнению с датой предоставления организации аудиторского заключения.

Особенности организаций государственного сектора

A5. Для организаций государственного сектора датой выпуска финансовой отчетности может быть дата, когда проаудированная финансовая отчетность и аудиторское заключение в отношении этой отчетности представляются в законодательный орган или иным образом становятся публичными.

События, которые имели место в период между отчетной датой и датой аудиторского заключения (см. пункты 6 — 9)

A6. В зависимости от оценки аудитором рисков аудиторские процедуры, которые требуется выполнить в соответствии с пунктом 6, могут включать процедуры, необходимые для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, в том числе проверку или тестирование остатков по счетам или операций, которые имели место в течение периода между отчетной датой и датой аудиторского заключения. Аудиторские процедуры, которые требуется выполнить в соответствии с пунктами 6 и 7, проводятся в дополнение к процедурам, которые аудитор может выполнить для других целей и которые тем не менее могут предоставить доказательства в отношении событий после отчетной даты (например, для получения аудиторских доказательств в отношении остатков по счетам на отчетную дату могут быть выполнены такие процедуры, как проверка своевременности отражения или процедуры в отношении последующего погашения дебиторской задолженности).

A7. В этом контексте в пункте 7 предусмотрены определенные аудиторские процедуры, которые аудитор должен выполнить в соответствии с требованиями пункта 6. Однако процедуры, которые аудитор выполняет в отношении событий после отчетной даты, могут зависеть от имеющейся информации и особенно от степени готовности данных бухгалтерского учета после отчетной даты. Если данные бухгалтерского учета не являются актуальными и, следовательно, не была подготовлена промежуточная финансовая отчетность (как для использования внутри организации, так и для внешних пользователей) либо не были подготовлены протоколы совещаний руководства или заседаний лиц, отвечающих за корпоративное управление, могут быть проведены аудиторские процедуры инспектирования имеющихся бухгалтерских регистров и записей, включая банковские выписки. В пункте А8 приводятся примеры некоторых дополнительных вопросов, которые может рассмотреть аудитор в ходе выполнения данных процедур.

A8. В дополнение к аудиторским процедурам, проведение которых требуется в соответствии с пунктом 7, аудитор может счесть необходимым и надлежащим:

• ознакомиться с последними данными бюджета организации, прогнозами потоков денежных средств и иными соответствующими отчетами руководства за периоды после отчетной даты;

• направить либо обновить предыдущие устные или письменные запросы юристам организации относительно претензий и судебных разбирательств;

• рассмотреть вопрос о необходимости получения письменных заявлений в отношении конкретных событий после отчетной даты для подтверждения прочих аудиторских доказательств, а следовательно, получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Запрос (см. пункт 7(b))

A9. При направлении руководству и, если уместно, лицам, отвечающим за корпоративное управление, запроса о том, имели ли место какие-либо события после отчетной даты, способные оказать влияние на финансовую отчетность, аудитор может запросить информацию о текущем состоянии статей, учет которых осуществлялся на основании предварительных или неокончательных данных, и может направить конкретные запросы для получения информации по следующим вопросам:

• были ли приняты новые обязательства, привлечены заемные средства или заключены договоры поручительства;

• была ли осуществлена или запланирована продажа активов;

• имело ли место увеличение капитала или выпуск долговых инструментов, например, выпуск новых акций или облигаций, а также было ли заключено или запланировано соглашение о слиянии или ликвидации;

• были ли какие-либо активы конфискованы государством или уничтожены, например, в результате пожара или наводнения;

• имели ли место какие-либо события, связанные с условными обязательствами;

• были ли произведены или запланированы какие-либо необычные бухгалтерские корректировки;

• имели ли место какие-либо события (и есть ли вероятность возникновения в будущем таких событий), которые поставят под сомнение надлежащий характер учетной политики, примененной при подготовке финансовой отчетности, например, в том случае, если данные события ставят под вопрос правомерность использования допущения о непрерывности деятельности;

• имели ли место какие-либо события, влияющие на расчет оценочных значений или суммы резервов, отраженных в финансовой отчетности;

• имели ли место какие-либо события, влияющие на возмещаемость активов.

A10. В организациях государственного сектора аудитор может ознакомиться с протоколами соответствующих слушаний, проводимых в законодательном органе, и направить запрос в отношении вопросов, рассмотренных в ходе слушаний, по которым протоколы еще не представлены.

A11. Как поясняется в МСА 210, условия аудиторского задания предусматривают обязательство руководства информировать аудитора о фактах, о которых руководству стало известно в период между датой аудиторского заключения и датой выпуска финансовой отчетности и которые могут оказать влияние на финансовую отчетность .

МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий», пункт A23.

Указание двух дат (см. пункт 12(a))

A12. В случаях, описанных в пункте 12(a), аудитор вносит изменение в аудиторское заключение для указания дополнительной даты, которая относится только к данному изменению, дата аудиторского заключения в отношении финансовой отчетности, подготовленного до того, как в нее впоследствии были внесены изменения руководством, сохраняется, так как она информирует пользователей отчетности о моменте завершения работы аудитора, выполненной в отношении данной финансовой отчетности. Однако в аудиторском заключении указывается дополнительная дата, чтобы проинформировать пользователей отчетности о том, что аудиторские процедуры, которые были выполнены после указанной даты, касались только последующего изменения в финансовой отчетности. Ниже приводится пример, иллюстрирующий использование такой дополнительной даты.

, кроме заключения в отношении Примечания Y, датой которого является .

Отсутствие требования о внесении руководством изменений в финансовую отчетность (см. пункт 13)

A13. В некоторых юрисдикциях в соответствии с законом, нормативным актом или концепцией подготовки финансовой отчетности от руководства может не требоваться выпуск измененной финансовой отчетности. Это часто имеет место в случаях, когда приближается срок выпуска финансовой отчетности за следующий период, но при условии, что в данной отчетности будет раскрыта соответствующая информация.

A14. Когда руководство не вносит изменения в финансовую отчетность организаций государственного сектора, меры, принимаемые в соответствии с пунктом 13, могут включать отдельное информирование законодательного или иного соответствующего органа в иерархической структуре подотчетности о последствиях события после отчетной даты для финансовой отчетности и аудиторского заключения.

Действия аудитора с целью не допустить использования аудиторского заключения (см. пункт 13(b))

A15. Возможно, аудитору потребуется выполнить дополнительные юридические обязательства, даже если он уже уведомил руководство о том, что выпускать финансовую отчетность нельзя, и руководство согласилось с этим.

A16. Если руководство выпустило финансовую отчетность несмотря на то, что аудитор уведомил его о том, что выпускать финансовую отчетность для третьих лиц нельзя, порядок действий аудитора, направленных на то, чтобы не допустить использования аудиторского заключения о финансовой отчетности, будет зависеть от юридических прав и обязательств аудитора. Следовательно, аудитор может счесть целесообразным прибегнуть к услугам юриста.

Отсутствие требования о внесении руководством изменений в финансовую отчетность (см. пункт 15)

A17. В некоторых юрисдикциях в соответствии с требованиями законов или нормативных актов организациям государственного сектора может быть запрещено выпускать измененную финансовую отчетность. В этом случае надлежащим порядком действия для аудитора может стать информирование соответствующего органа, предусмотренного законодательством.

Действия аудитора с целью не допустить использования аудиторского заключения (см. пункт 17)

A18. Если аудитор считает, что руководство или лица, отвечающие за корпоративное управление, не смогли принять необходимых мер для того, чтобы не допустить использования аудиторского заключения о финансовой отчетности, которая была ранее выпущена организацией, несмотря на то, что аудитор заранее уведомил организацию о том, что примет меры с целью не допустить использования заключения, порядок действий аудитора будет зависеть от его юридических прав и обязательств. Следовательно, аудитор может счесть целесообразным прибегнуть к услугам юриста.

Утвержден

приказом Министерства финансов

Российской Федерации

от 30 декабря 2017 г. N 275н

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ДЛЯ ОРГАНИЗАЦИЙ ГОСУДАРСТВЕННОГО

СЕКТОРА «СОБЫТИЯ ПОСЛЕ ОТЧЕТНОЙ ДАТЫ»

I. Общие положения

1. Настоящий федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты» разработан в целях обеспечения единства системы требований к ведению бухгалтерского учета государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями, бюджетному учету активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства (далее — бухгалтерский учет), формированию информации об объектах бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, бюджетной отчетности (далее — бухгалтерская (финансовая) отчетность).

2. Настоящий Стандарт устанавливает классификацию фактов хозяйственной жизни, которые возникли в период между отчетной датой и датой подписания и (или) принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период и которые оказали или могут оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовый результат и (или) движение денежных средств субъекта отчетности (далее — событие после отчетной даты), правила отражения в бухгалтерском учете указанных фактов хозяйственной жизни, а также правила раскрытия информации о событиях после отчетной даты при составлении и представлении бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Событие после отчетной даты признается существенным, в случае, когда информация, раскрываемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности о нем является существенной информацией.

События после отчетной даты, информация о которых является существенной, субъект учета определяет самостоятельно исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

3. Положения настоящего Стандарта применяются одновременно с применением положений федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» .

4. Событие после отчетной даты, информация о котором является существенной, подлежит отражению в бухгалтерском учете и (или) раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для субъекта отчетности.

5. Поступление после отчетной даты первичных учетных документов, оформляющих факты хозяйственной жизни, возникших (произошедших) в отчетном периоде, информация о которых подлежит отражению в бухгалтерском учете и (или) раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с иными федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора, единой методологией бюджетного учета и бюджетной отчетности, установленной в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации и Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений (далее — нормативные правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности), не является событием после отчетной даты.

II. Термины и их определения

6. Термины, определения которым даны в других нормативных правовых актах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, используются в настоящем Стандарте в том же значении, в каком они используются в этих нормативных правовых актах.

7. В настоящем Стандарте используются следующие термины в указанных значениях.

Дата подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности — дата подписания субъектом отчетности, либо субъектом отчетности и централизованной бухгалтерией всей совокупности бухгалтерских отчетов и пояснений к ним, формируемых субъектом отчетности в соответствии с нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее — полный комплект бухгалтерской (финансовой) отчетности).

Дата принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности — дата подписания субъектом консолидированной отчетности Уведомления о принятии отчетности (дата направления по каналам связи Уведомления о принятии отчетности в форме электронного документа), сформированного по результатам проведения им камеральной проверки полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности, представленного субъектом отчетности.

Событие после отчетной даты, подтверждающее условия деятельности субъекта отчетности (далее — событие, подтверждающее условия деятельности) — событие после отчетной даты, которое подтверждает условия хозяйственной деятельности (фактов хозяйственной жизни) субъекта отчетности на отчетную дату, и (или) указывает на обстоятельства существенным образом влияющие на показатели активов, обязательств и результатов деятельности субъекта отчетности, раскрываемые в бухгалтерской (финансовой) отчетности, на отчетную дату.

К событиям, подтверждающим условия деятельности относятся:

а) выявление документально подтвержденных обстоятельств, указывающих на наличие у дебиторской задолженности признаков безнадежной к взысканию задолженности, если по состоянию на отчетную дату в отношении такой дебиторской задолженности уже осуществлялись меры по ее взысканию, в частности:

смерти физического лица — должника (плательщика платежей) или объявление его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации;

признание должника в установленном законодательством Российской Федерации порядке банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого должника уже осуществлялась процедура банкротства;

ликвидация организации — должника (плательщика платежей) в части его задолженности по платежам, не погашенным по причине недостаточности имущества организации и (или) невозможности их погашения учредителями (участниками) указанной организации в пределах и порядке, которые установлены законодательством Российской Федерации;

принятия судом акта, в соответствии с которым субъект отчетности утрачивает возможность взыскания с должника (плательщика платежей) задолженности в связи с истечением срока ее взыскания (срока исковой давности), в том числе вынесения судом определения об отказе в восстановлении пропущенного срока подачи заявления в суд о взыскании задолженности;

вынесения судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа если с даты образования дебиторской задолженности прошло более пяти лет, в следующих случаях:

размер задолженности не превышает размера требований к должнику, установленного законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) для возбуждения производства по делу о банкротстве;

судом возвращено заявление о признании плательщика платежей банкротом или прекращено производство по делу о банкротстве в связи с отсутствием средств, достаточных для возмещения судебных расходов на проведение процедур, применяемых в деле о банкротстве;

б) завершение после отчетной даты судебного производства, в результате которого подтверждается наличие (отсутствие) на отчетную дату обязательства, по которому ранее был определен резерв предстоящих расходов.

в) завершение после отчетной даты процесса оформления изменений существенных условий сделки, который был инициирован в отчетном периоде;

г) завершение после отчетной даты процесса оформления государственной регистрации права собственности (права оперативного управления), который был инициирован в отчетном периоде;

д) получение от страховой организации документа, устанавливающего (уточняющего) размер страхового возмещения по страховому случаю, произошедшему в отчетном периоде;

е) получение информации, указывающей на обесценение активов на отчетную дату или на необходимость корректировки убытка от обесценения активов, признанного на отчетную дату;

ж) изменение после отчетной даты кадастровых оценок нефинансовых активов;

з) определение после отчетной даты суммы активов и обязательств, возникающих при завершении текущего финансового года в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации, распределением доходов (обязательств), установленным международными соглашениями;

и) обнаружение после отчетной даты, но до даты принятия (утверждения) бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта отчетности, ошибки в данных бухгалтерского учета за отчетный период (периоды, предшествующие отчетному) и (или) ошибки, допущенной при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе по результатам проведения камеральной проверки, либо при осуществлении внутреннего контроля ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, внутреннего финансового контроля и (или) внутреннего финансового аудита, а также внешнего и внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля.

Событие после отчетной даты, указывающее на условия деятельности субъекта отчетности (далее — событие, указывающее на условия деятельности) — событие после отчетной даты, которое указывает на условия хозяйственной деятельности (фактов хозяйственной жизни) субъекта отчетности, возникших после отчетной даты, и (или) указывает на обстоятельства, возникшие после отчетной даты.

К событиям, указывающим на условия деятельности, относятся:

а) принятие решения о реорганизации или ликвидации (упразднении) субъекта отчетности, либо изменения типа государственного (муниципального) учреждения, о котором не было известно по состоянию на отчетную дату;

б) существенное поступление или выбытие активов, связанное с операциями, инициированными в отчетном периоде;

в) возникновение обстоятельств, в том числе чрезвычайных, в результате которых активы выбыли из владения, пользования и распоряжения субъекта отчетности вследствие их гибели и (или) уничтожения, в том числе помимо воли владельца, а также вследствие невозможности установления их местонахождения;

г) публичные объявления об изменениях государственной политики, планов и намерений государственного органа (органа местного самоуправления (муниципального органа), осуществляющего в отношении субъекта отчетности полномочия и функции учредителя (собственника), реализация которых в ближайшем будущем существенно окажет влияние на деятельность субъекта отчетности;

д) изменения законодательства, в том числе утверждение нормативных правовых актов, оформляющих начало реализации, изменение и прекращение государственных программ и проектов, заключение и прекращение действия договоров и соглашений, а также иные решения, исполнение которых в ближайшем будущем существенно повлияет на величину активов, обязательств, доходов и расходов субъекта отчетности;

е) изменение величины активов и (или) обязательств, произошедшее в результате существенного изменения после отчетной даты курсов иностранных валют;

ж) передача после отчетной даты на аутсорсинг всей или значительной части функций (полномочий), осуществляемых субъектом отчетности на отчетную дату;

з) принятие после отчетной даты решений о прощении долга по кредиту (займу, ссуде), возникшего до отчетной даты;

и) начало судебного производства, связанного исключительно с событиями, произошедшими после отчетной даты.

III. Признание событий после отчетной даты

в бухгалтерском учете

8. Событие, подтверждающее условия деятельности, в зависимости от его характера, отражается в бухгалтерском учете последним днем отчетного периода путем оформления записей по счетам Рабочего плана счетов бухгалтерского учета (до отражения бухгалтерских записей по завершению финансового года) — дополнительной бухгалтерской записи, либо бухгалтерской записи, оформленной по способу «Красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записи.

9. Событие, свидетельствующее об условиях деятельности, отражается в бухгалтерском учете путем выполнения записей по счетам Рабочего плана счетов бухгалтерского учета в периоде, следующем за отчетным.

10. По решению финансового органа публично-правового образования, главного распорядителя бюджетных средств, органа, осуществляющего в отношении государственного (муниципального) учреждения функции и полномочия учредителя, ошибка, обнаруженная до утверждения представленной ему бухгалтерской (финансовой) отчетности и требующая внесения изменений в регистры бухгалтерского учета (Журналы операций), в зависимости от ее характера отражается субъектом отчетности последним днем отчетного периода дополнительной бухгалтерской записью, либо бухгалтерской записью, оформленной по способу «Красное сторно», и (или) дополнительной бухгалтерской записью.

IV. Раскрытие информации о событиях после отчетной даты

в бухгалтерской (финансовой) отчетности

11. Событие, подтверждающее условия деятельности, отражается в бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период, сформированной на основе данных бухгалтерского учета, с учетом отражения указанного события после отчетной даты.

В Пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности отражается информация об условиях хозяйственной деятельности на отчетную дату с учетом событий после отчетной даты по результатам отражения которых сформированы показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности.

12. Информация о событиях, свидетельствующих об условиях деятельности, отражается в Пояснительной записке и (или) Пояснениях, представляемых в составе полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период.

Раскрытию подлежат краткое описание (характеристика) событий после отчетной даты и оценка последствий их наступления в денежном выражении. Если оценка в денежном выражении не является возможной, факт и причины этого также подлежат раскрытию в Пояснительной записке и (или) Пояснениях, представляемых в составе полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности.

13. В случае, если для соблюдения сроков представления бухгалтерской (финансовой) отчетности и (или) в связи с поздним поступлением в пределах срока формирования и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности первичных учетных документов информация о событии после отчетной даты не отражается в бухгалтерском учете и (или) не используется при формировании показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, описание указанного события и его оценка в денежном выражении приводятся в сопроводительном документе к бухгалтерской (финансовой) отчетности при ее представлении, либо раскрывается в Пояснительной записке (Пояснениях) к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В случае, если в период между датой подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и датой ее принятия (утверждения) получена новая информация о событии после отчетной даты и (или) произошло (выявлено) событие, которое в ближайшем будущем окажет существенное влияние на финансовое положение, финансовый результат и (или) движение денежных средств субъекта отчетности, описание такого события после отчетной даты и его оценка в денежном выражении доводятся до пользователей бухгалтерская (финансовая) отчетности, которым она представляется, дополнительно.

14. Информация об указанных в пункте 10 настоящего Стандарта бухгалтерских записях и об изменении показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности подлежит раскрытию в Пояснительной записке, представляемой в составе уточненной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

15. Если по состоянию на отчетную дату допущение непрерывности деятельности перестает быть применимым к деятельности субъекта отчетности в связи с его реорганизацией или ликвидацией (упразднением), бухгалтерская (финансовая) отчетность формируется с учетом особенностей, предусмотренных нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Если решение о реорганизации или ликвидации (упразднении) субъекта отчетности принято в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период, информация об указанном событии раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности в порядке, предусмотренном пунктом 12 настоящего Стандарта.

Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. N 256н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 апреля 2017 г.).

Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 г. N 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 22 апреля 2011 г., регистрационный номер 20558), с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 26 октября 2012 г. N 139н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 19 декабря 2012 г., регистрационный номер 26195), от 29 декабря 2014 г. N 172н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 февраля 2015 г., регистрационный номер 35854), от 20 марта 2015 г. N 43н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2015 г., регистрационный номер 36668), от 17 декабря 2015 г. N 199н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2016 г., регистрационный номер 40889), от 16 ноября 2016 г. N 209н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 декабря 2016 г., регистрационный номер 44741), от 14 ноября 2017 г. N 189н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 12 декабря 2017 г., регистрационный номер 49217).

Приказом Минфина России от 30.12.2017 N 275н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты» (далее — Стандарт, СГС «События после отчетной даты»), который будет применяться при ведении учета с 1 января 2019 года и с отчетности 2019 года.

Стандарт дает определение события после отчетной даты, устанавливает классификацию фактов хозяйственной жизни, которые относятся к событиям после отчетной даты, а также правила отражения в бухгалтерском учете указанных фактов хозяйственной жизни и раскрытия информации при составлении и представлении бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для подготовки к переходу на применение Стандарта Письмом Минфина России от 31.07.2018 N 02-06-07/55005 доведены Методические указания по применению положений данного Стандарта (далее — Методические указания), в которых приведены разъяснения по отражению событий после отчетной даты в зависимости от их типа.

Событие после отчетной даты

Событие после отчетной даты — событие, которое имело место в период между отчетной датой и датой подписания и (или) принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом существенности фактов хозяйственной жизни, которые оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения (п. 1.5 Методических указаний).

Под отчетной датой понимается дата, на которую составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность. В соответствии с ч. 6 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» отчетной датой является последний календарный день отчетного периода. Отчетным периодом признан период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.

Инструкциями о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности бюджетных и автономных учреждений (утв. Приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н) и о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности (утв. Приказом от 28.12.2010 N 191н) установлено, что бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется учреждениями государственного сектора на следующие даты:

• месячная — по состоянию на 1-е число месяца, следующего за отчетным;
• квартальная — по состоянию на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года;
• годовая — на 1 января года, следующего за отчетным.

Кроме того, в пункте 7 Стандарта определены еще два понятия:

• дата подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности — это дата подписания субъектом отчетности либо субъектом отчетности и централизованной бухгалтерией всей совокупности бухгалтерских отчетов и пояснений к ним;
• дата принятия бухгалтерской (финансовой) отчетности — это дата подписания субъектом консолидированной отчетности уведомления о принятии отчетности (дата направления по каналам связи уведомления о принятии отчетности в форме электронного документа), сформированного по результатам проведения им камеральной проверки полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности, субъекта отчетности.

Обратите внимание! Поступление после отчетной даты первичных учетных документов, относящихся к отчетному периоду, не является событием после отчетной даты (п. 5 Стандарта).

Примечание. Очевидно, что дата принятия и дата подписания отчетности — это совершенно разные даты, а в определении, данном Стандартом, используется конструкция, позволяющая ориентироваться как на одну, так и на другую дату. Так какую же из дат следует применять?

Полагаем, абсолютное большинство учреждений на практике ориентируется именно на дату принятия отчетности, после которой уже все необходимые формы и пояснения выводятся на печать, подписываются и сшиваются, потому что изменений в показателях отчетных форм уже не ожидается. Именно этот период и будет считаться периодом после отчетной даты. Отметим также, что дата принятия отчетности во многом зависит от уровня бюджета учреждения, как правило, обычные муниципальные учреждения сдают свою годовую отчетность гораздо раньше федеральных, но даже на одном уровне бюджета сроки сдачи учреждений разных отраслей могут различаться, так как эти сроки устанавливаются субъектом консолидированной отчетности <1>.

<1> См. статью Е.П. Кравченко «Новые Методические указания — ФСБУ «События после отчетной даты» в журнале «Госсектор: учет, планирование, контроль» N 9 за 2018 год.

Если факты хозяйственной жизни отчетного периода не отражены в регистрах бухгалтерского учета на момент формирования бухгалтерской отчетности, то информацию о событии и его оценке в денежном выражении нужно раскрыть в текстовой части пояснительной записки или в сопроводительном документе к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В том случае, если отчетность еще не утверждена, по решению учредителя или финансового органа обнаруженная ошибка может быть исправлена последним днем отчетного периода (п. 10 Стандарта). Кроме того, после внесения изменений в регистры бухгалтерского учета необходимо сформировать уточненную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, а информацию о таких фактах хозяйственной жизни раскрыть в пояснениях к уточненной отчетности (п. 14 Стандарта).

В случае поступления таких первичных документов после даты подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности факты хозяйственной жизни отражаются в следующем отчетном периоде как исправление ошибки прошлых лет.

Бухгалтерские записи по ошибкам прошлых лет, корректирующих финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет, отражаются по специальным аналитическим счетам:

• 40118 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному»;
• 40128 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному»;
• 40119 «Доходы прошлых лет»;
• 40129 «Расходы прошлых лет».

Отражение учреждением исправительных бухгалтерских записей по ошибкам прошлых лет, не отраженных на иных обособляемых счетах расчетов и (или) счетах финансового результата, осуществляется по соответствующим счетам аналитического учета:

• 30486 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному» — в части отражения бухгалтерских записей по ошибкам года, предшествующего году их исправления;
• 30496 «Иные расчеты прошлых лет» — в части отражения бухгалтерских записей по ошибкам годов, предшествующих году исправительных записей, которые не подлежат отражению по счету 30486 (см. Приказ Минфина России от 31.03.2018 N 64н).

Классификация событий после отчетной даты

В зависимости от даты совершения факта хозяйственной жизни, условия которого подтверждают или изменяют, события после отчетной даты подразделяются на два типа (п. 7 Стандарта).

События после отчетной даты, подтверждающие условия деятельности

Эти события связаны с фактами, уже существовавшими на отчетную дату. Они только уточняют, отменяют или определяют более точно размер финансовых последствий указанных событий.

К таким событиям относятся следующие факты хозяйственной жизни:

• выявление документов, указывающих на наличие у дебиторской задолженности признаков безнадежной, если по состоянию на отчетную дату в отношении этой дебиторской задолженности уже осуществлялись меры по ее взысканию;
• завершение после отчетной даты судебного производства, в результате которого подтверждается наличие или отсутствие на отчетную дату обязательства, по которому ранее был определен резерв предстоящих расходов;
• завершение после отчетной даты процесса оформления государственной регистрации права оперативного управления, которая была начата в отчетном периоде;
• получение документального подтверждения (уточнения) суммы страхового возмещения по страховому случаю отчетного периода;
• получение информации, указывающей на обесценение активов либо на необходимость корректировки убытка от обесценения, признанного в отчетном периоде;
• изменение после отчетной даты кадастровых оценок нефинансовых активов;
• обнаружение после отчетной даты, но до даты принятия (утверждения) бухгалтерской (финансовой) отчетности ошибки в данных бухгалтерского учета за отчетный период (периоды, предшествующие отчетному);
• обнаружение после отчетной даты, но до даты принятия (утверждения) бухгалтерской (финансовой) отчетности ошибки, допущенной при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе по результатам проведения камеральной проверки, либо контрольных мероприятий внутреннего или внешнего контроля.

События после отчетной даты, указывающие на условия деятельности

Данный тип событий связан с фактами, произошедшими в промежутке между отчетной датой и датой подписания (принятия) отчетности.

К таким событиям относятся, в частности, следующие факты хозяйственной жизни:

• принятие решения о реорганизации или ликвидации (упразднении) либо изменении типа учреждения субъекта отчетности, о котором не было известно по состоянию на отчетную дату;
• существенное поступление или выбытие активов, связанное с операциями, инициированными в отчетном периоде;
• возникновение обстоятельств, в том числе чрезвычайных, в результате которых активы выбыли из владения, пользования и распоряжения вследствие их гибели и (или) уничтожения, в том числе помимо воли владельца, а также вследствие невозможности установления их местонахождения;
• публичные объявления об изменениях политики, планов, намерений органа-учредителя, которые могут повлиять на полномочия и функции субъекта учета;
• изменения законодательства, в том числе утверждение нормативных правовых актов, оформляющих начало реализации, изменение и прекращение госпрограмм и проектов, заключение и прекращение действия договоров и соглашений, а также иные решения, исполнение которых в ближайшем будущем существенно повлияет на величину активов, обязательств, доходов и расходов;
• существенное изменение величины активов и (или) обязательств в результате изменения курсов иностранных валют после отчетной даты;
• передача после отчетной даты на аутсорсинг всей или значительной части функций (полномочий), осуществляемых на отчетную дату;
• принятие после отчетной даты решений о прощении кредитов (займов, ссуд), обязательства по которым возникли до отчетной даты;
• начало судебного производства, связанного исключительно с событиями после отчетной даты.

Бухгалтерский учет событий после отчетной даты

Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерском учете и раскрытию в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для субъекта отчетности. При этом существенность информации субъект учета устанавливает самостоятельно (п. 17 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н).

Порядок признания в бухгалтерском учете и раскрытия в отчетности событий после отчетной даты надо установить в рамках формирования своей учетной политики (п. 3.1 Методических указаний), основываясь на нормах СГС «События после отчетной даты».

Оформление бухгалтерских записей и порядок отражения в отчетности зависят от типа события после отчетной даты.

События, подтверждающие условия деятельности, отражаются в бухгалтерском учете последним днем отчетного периода (до отражения записей по завершении финансового года) (п. 8 Стандарта). Это может быть как дополнительная бухгалтерская запись, так и бухгалтерская запись, оформленная по способу «красное сторно», и дополнительная бухгалтерская запись.

Таким способом, следует признавать:

• списание дебиторской задолженности по произведенным авансовым платежам, признанной решением суда безнадежной к взысканию после отчетной даты (Дебет 0 40120 273 Кредит 0 20600 660);
• начисление доходов при получении от страховой организации документа, устанавливающего (уточняющего) размер страхового возмещения по страховому случаю, произошедшему в отчетном периоде (Дебет 0 20943 560 Кредит 0 40110 143);
• уточнение результатов инвентаризации согласно протоколу, переданному в бухгалтерию инвентаризационной комиссией после отчетной даты, но до даты представления (принятия) отчетности <2>.

<2> См. статью Е.П. Кравченко «Новые Методические указания — ФСБУ «События после отчетной даты» в журнале «Госсектор: учет, планирование, контроль» N 9 за 2018 год.

Раскрытие СПОД в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Бухгалтерская (финансовая) отчетность за отчетный период формируется на основе данных бухгалтерского учета с учетом этих событий. В пояснительной записке отражается информация об условиях хозяйственной деятельности на отчетную дату также с учетом событий после отчетной даты.

Если в целях своевременного представления отчетности информация о событии после отчетной даты не учтена при формировании показателей бухгалтерской отчетности, то информация об этом событии в случае его существенности и оценки в денежном выражении раскрывается в пояснительной записке. При этом на основании указанной информации в межотчетный период корректируются входящие остатки на 1 января года, следующего за отчетным (п. 3.2 Методических указаний).

События, указывающие на условия деятельности, отражаются в бухгалтерском учете в периоде, следующем за отчетным периодом. Но если такие события являются существенными, то информацию о них следует раскрыть в текстовой части пояснительной записки. Раскрытию подлежат описание события и оценка последствий его наступления в денежном выражении. При невозможности оценки в денежном выражении в пояснениях раскрываются факт и причины этого события (п. 12 Стандарта). При этом входящие остатки на 1 января года, следующего за отчетным, не корректируются.

В.Л. Киселева

Консультант-эксперт

Издательского Дома

«Советник бухгалтера»