По фифо

  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки

Оценка себестоимости товарно-материальных запасов в налоговых целях

Основным компонентом себестоимости продукции любого промышленного предприятия является сырье и основные материалы. В некоторых отраслях промышленности потребленные сырье и материалы в совокупности составляют до 70-80 процентов от себестоимости произведенной продукции, а с учетом тарных материалов и потребительской тары могут достигать и 90 процентов от израсходованных средств на производство готовой продукции. Доминирующий удельный вес материальных затрат определяет необходимость повышенного контроля за отнесением стоимости товарно-материальных запасов на себестоимость продукции. Обусловлено это и тем, что стоимость товарно-материальных запасов занимает существенное место и в составе вычетов промышленного предприятия. Согласно ст. 42 Закона Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» учет ТМЗ для налоговых целей производится в соответствии с положениями бухгалтерского учета, те при ведении учета товарно-материальных запасов, используемых в производстве, налогоплательщики должны руководствоваться Стандартом бухгалтерского учета 7 «Товарно-материальные запасы» представляют собой запасы сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива, тары, запчастей и других материалов, используемых в производстве. Кроме того, в составе товарно-материальных запасов учитываются незавершенное производство, готовая продукция, товары, предназначенные для реализации.

Себестоимость товарно-материальных запасов включает затраты на их приобретение, транспортно-заготовительные расходы, затраты на переработку продукции. Затраты на приобретение товарно-материальных запасов составляют цену покупки, пошлины, комиссионные вознаграждения, транспортно-заготовительные расходы, прямо связанные с приобретением запасов. Затраты на переработку товарно-материальных запасов состоят из стоимости используемых в производстве природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, амортизации основных средств и других затрат, связанных с производством.

Оценка себестоимости товарно-материальных запасов осуществляется следующими методами средневзвешенной стоимости, ФИФО, ЛИФО, специфической идентификации. Метод оценки по средневзвешенной стоимости наиболее распространен в учетной практике казахстанских предприятий. Средневзвешенная стоимость ТМЗ рассчитывается определением их средней стоимости на начало отчетного периода и приобретенных или произведенных в течение данного периода. Оценка ТМЗ при их списании на себестоимость по этому методу основана на использовании расчетов и определении на их основе средней себестоимости единицы каждого вида материалов, движение которых отражено в отчетном периоде. При этом учитывается остаток товарно-материальных запасов, не списанный на производство продукции.

Метод ФИФО заключается в списании стоимости товарно-материальных запасов, приобретенных или произведенных первыми. Соответственно методом ЛИФО списывается стоимость запасов, приобретенных последними. Специфическая идентификация применяется при определении себестоимости товарно-материальных запасов, предназначенных для специальных проектов или заказов.

Подробнее остановимся на оценке методами ФИФО и ЛИФО. Необходимо отметить, что метод ФИФО приводит к уменьшению себестоимости и к увеличению или завышению сальдо материалов в балансе, метод ЛИФО при тех же условиях завышает себестоимость и занижает величину остатков материалов в балансе. Очевидно, что применение того или иного метода позволяет предприятию регулировать по своему усмотрению величину дохода. Эффект от использования метода ФИФО способствует тому, что запасы на конец отчетного периода оцениваются по ценам последних приобретений, в себестоимости учитываются цены первых закупок товарно-материальных запасов. При постоянном росте цен метод ФИФО позволяет достичь наибольшего уровня дохода, использование метода ЛИФО способствует уменьшению показателя дохода во время усиления инфляционного процесса, в свою очередь затухание этого процесса способствует увеличению показателя чистого дохода.

Наиболее подходящим методом при составлении баланса является метод ФИФО, так как себестоимость запасов на конец отчетного периода наиболее близка текущим ценам и представляет более реальное состояние активов субъекта. Товарно-материальные запасы, оцененные методом ЛИФО или по ценам первых приобретений, не совпадают с реальной стоимостью ТМЗ, что является недостатком этого метода.

Налогоплательщики должны выбрать один из перечисленных методов и при этом они не имеют права перейти на другой метод в последующие годы без соответствующего разрешения налоговых органов. Исходя из того, что методы, применяемые при исчислении себестоимости продукции, как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения применяются одни и те же, рассмотрим сущность методов ФИФО и ЛИФО. Для лучшего понимания механизма применения указанных методов приводится пример расчета стоимости товарно-материальных запасов, расходованных на производство и определение стоимости остатка на конец периода методами ФИФО и ЛИФО. Представляется, что владение методами оценки себестоимости ТМЗ необходимо не только для финансовых работников предприятий, но и специалистов налоговых органов при осуществлении ими проверки правильности исчисления произведенных вычетов.

____________________________________________________________________ Количество Цена Сумма (ед) (тенге) (тенге) ____________________________________________________________________ Остаток — на 1.09.99г. 1 200 100 120 000 Поступило в 1 декаде 2 500 100 250 000 Поступило в 2 декаде 1 500 90 135 000 Поступило в 3 декаде 3 000 80 240 000 Итого поступлений 6 000 625 000 Расход за месяц 6 000 — по методу ФИФО 569 000 — по методу ЛИФО 525 000 Остаток — на 01.10.99г. — по методу ФИФО 2 200 80 176 000 — по методу ЛИФО 2 200 100 220 000 ____________________________________________________________________

Рассмотрим порядок расчета стоимости израсходованного материала по методу ФИФО. Всего использовано 6 000 единиц товарно-материальных запасов, из которых 3 700 единиц (1 200 + 2 500) оцениваются по 100 тенге на общую сумму 370 000 тенге. Оставшиеся 2 300 единиц (6 000 — 3 700), из которых 1 500 оцениваются по 90 тенге на сумму 135 000 тенге и оставшиеся 800 единиц (2 300 — 1 500) оцениваются по 80 тенге на сумму 64 000 тенге Следовательно, израсходованные за месяц 6 000 единиц материалов оцениваются на сумму 569 000 тенге (370 000 + 135 000 + 64 000).

Теперь рассмотрим расчет израсходованных 6 000 единиц материалов методом ЛИФО. Из указанного количества 3 000 единиц оцениваются в 80 тенге на сумму 240 000 тенге. Оставшиеся 3 000 единиц оцениваются соответственно: 1 500 единиц по цене 90 тенге на сумму 135 000 тенге и 1 500 единиц по 100 тенге на сумму 150 000 тенге. Общая стоимость израсходованных товарно-материальных запасов по методу ЛИФО составляет 525 000 тенге (240 000 + 135 000 + 150 000).

Стоимость расхода материалов и их остатка, оцененные различными, методами имеют отличия, это объясняется последовательностью применения в расчете цен приобретения на разные партии товарно-материальных запасов.

Отклонения в осуществлении расчетов стоимости товарно-материальных запасов, относимой на производство готовой продукции могут представлять собой не только искажения показателя себестоимости, но и стать причиной неверного отражения вычетов в части затрат по реализованной продукции в Декларации о совокупном годовом доходе и произведенных вычетах.

Применение различных методов оценки товарно-материальных запасов может существенно повлиять на налогооблагаемую базу как по подоходному налогу с юридических лиц, так и по налогу на добавленную стоимость.

Так, например, в период проявления инфляционных процессов метод ФИФО позволяет предприятию достичь достаточно высокого уровня чистого дохода, по сравнению с результатом метода ЛИФО. В то же время налогооблагаемая база для налога на добавленную стоимость будет меньшей, чем при применении метода ЛИФО. При известных обстоятельствах манипулирование методами оценки себестоимости ТМЗ в течение отчетного периода могло бы позволить занизить уровень налоговых обязательств хозяйствующего субъекта. Однако согласно принципу последовательности бухгалтерского учета учетная политика, выбранная субъектом, применяется им последовательно от одного отчетного периода к другому (СБУ 1). Соответственно, согласно п. 19 Инструкции № 33 в случае перехода налогоплательщика с одного метода на другой налоговые органы вправе потребовать осуществить необходимую корректировку совокупного годового дохода для получения разрешения на такой переход.

Эреуль Нурсеитов,

президент компании «ФинАудит».

Оприходованные материалы в дальнейшем передаются в производство, для управленческих целей, для целей капитального строительства, для использования в социально-культурной сфере и т.п. Большая номенклатура, постоянное изменение цен и иные факторы сильно затрудняют ведение учетного процесса по такого рода операциям. Поэтому для учета переданных по назначению материалов применяются специальные методы. В настоящей статье как раз и пойдет речь, каким способом сырье и материалы списываются (отпускаются) в производство.

Руков В.Б.
Опубликовано в номере: Консультант бухгалтера №3 / 2003

Порядок списания материалов в производство

Пунктом 16 ПБУ 5/01 (а также пунктом 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н) определено, что при отпуске материалов в производство, предприятие для целей бухгалтерского учета может воспользоваться одним из следующих способов (методов):

📌 Реклама

  • по себестоимости каждой единицы;
  • по средней себестоимости;
  • по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
  • по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Аналогичный перечень способов предлагается организациям и для целей налогообложения (пункт 8 статьи 255 части второй НК РФ).

Предприятие в данном случае имеет право самостоятельно выбрать, каким методом сырье и материалы будут списываться в производство (да и для других нужд). При этом выбранный способ необходимо зафиксировать в учетной политике организации (и для бухгалтерского учета, и для целей налогообложения).

Следует обратить внимание, что при выборе метода списания материалов предприятие должно иметь в виду следующее:

📌 Реклама

1) данный метод будет применяться для всех видов сырья и материалов;

2) выбранный метод не будет изменяться в течение длительного периода времени (допущение последовательности применения положений учетной политики).

Рассмотрим порядок применения и отражения в бухгалтерском учете указанных выше способов списания сырья и материалов в производство.

Отпуск материалов по себестоимости каждой единицы

По себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), а также материально-производственные запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Данный метод применяется только в исключительных случаях.

Однако данным методом могут воспользоваться и организации, имеющие небольшую номенклатуру материалов.

📌 Реклама

Указанный выше метод означает, что предприятие оценивает каждую единицу материалов, списываемых (передаваемых) в производство, по их фактической себестоимости.

При этом следует напомнить, что формирование стоимости материалов на предприятии (независимо от выбранного метода оценки стоимости отпускаемых (списываемых) материалов в производство) может осуществляться двумя путями:

1) все затраты, связанные с приобретением (получением) материалов, отражаются на счете 10 «Материалы» (по каждой партии сырья и материалов);

2) затраты, связанные с приобретением материалов собираются на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», а на счете 10 отражаются по планово-учетным ценам.

Однако и в первом, и во втором случае стоимость материалов, отраженная на счете 10, будет считаться их фактической себестоимостью, исходя из которой и будет производиться оценка передаваемых в производство материалов.

📌 Реклама Пример

Консалтинговая фирма для своих производственных целей (оказание консультационных услуг) в качестве материалов применяет различные канцелярские принадлежности, основную часть которых занимают расходы по приобретению бумаги.

На начало отчетного периода на складе организации числилось 10 пачек бумаги (формата А4), стоимостью 60 рублей каждая. За отчетный период (месяц) было приобретено еще 100 пачек бумаги. Из них 80 пачек формата А4 — по 70 рублей, а 20 пачек формата А3 — по 85 рублей.

За месяц было выдано сотрудникам (в отделы) 90 пачек бумаги (80 пачек — формата А4, 10 пачек — формата А3).

Поскольку в соответствии со своей учетной политикой организация ведет учет списания материалов в производство по себестоимости каждой единицы, то при выдаче бумаги со склада в накладных необходимо четко указывать стоимость этих материалов.

Предположим, что в нашем примере со склада выдано следующее количество бумаги:

формата А4 — 10 пач. х 60 руб. = 600 руб.;

формата А4 — (80 пач. — 10 пач.) х 70 руб. = 4 900 руб.;

формата А3 — 10 пач. х 85 руб. = 850 руб.

Всего: 90 пачек на общую сумму 6 350 руб.

Соответственно в учете будет сделана проводка:

дебет счета 20 «Основное производство» кредит счета 10 — 6 350 руб. — списано материалов (бумаги) на производственные цели.

Отпуск материалов по средней себестоимости

📌 Реклама

Большинство предприятий применяют при отпуске материалов на производственные цели метод оценки по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) материалов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) материалов на их количество.

Пример. Предприятие (ткацкая фабрика) отражает стоимость материалов по учетным ценам, под которыми понимаются цены поставщиков. В производство отпуск материалов осуществляется по средней себестоимости.

Рассмотрим порядок списания на примере одного вида сырья, используемого в производственном процессе — красителя.

Остаток красителя на складе предприятия на начало отчетного периода (месяца) составлял 50 упаковок по цене 700 рублей за единицу, всего на сумму 35 000 рублей.

За месяц на склад предприятия поступило следующее количество красителя:

100 упаковок по цене 800 рублей, на общую сумму 80 000 рублей;

20 упаковок по цене 1 000 рублей, на сумму 20 000 рублей.

За отчетный период отпущено в производство 110 упаковок красителя.

Средняя себестоимость упаковки красителя рассчитывается следующим образом:

📌 Реклама Таким образом, стоимость красителя, израсходованного на производство продукции, будет составлять:

110 уп. х 794 руб. = 87 340 руб.

В учете при этом будет сделана проводка:

дебет счета 20 кредит счета 10 — 87 340 руб. — переданы материалы (красители) в производство.

Списание материалов методом ФИФО

Если первые два способа (особенно способ средней себестоимости) находят довольно широкое применение и достаточно описаны в экономической литературе, то такого рода способы оценки материалов как ФИФО и ЛИФО еще вызывают некоторое опасение у предприятий. Поэтому постараемся рассмотреть их подробнее.

Метод ФИФО основан на допущении, что материалы используются в течение определенного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало этого периода.

📌 Реклама

При применении подобного метода вновь поступившая партия однородных материалов отражается в учете как самостоятельная группа независимо от того, числятся ли уже такого рода материалы в учете.

В данном случае делается предположение, что для производственных целей отпущены материалы из самой первой поступившей на склад партии.

Если количество материала в первой партии меньше израсходованного, то списываются материалы из второй партии, и так далее.

Расчет стоимости списанных в производство материалов можно произвести двумя путями:

1) сначала определить среднюю стоимость материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода. Расчет при этом производится по стоимости последних по времени приобретений. Затем, полученную сумму необходимо вычесть из общей стоимости всех материалов;

📌 Реклама

2) производить расчет, исходя из стоимости первых по времени закупок материалов, а при их недостаточности — вторых, третьи и т.д.

Пример. Предприятие отражает стоимость материалов по учетным ценам, под которыми понимаются цены поставщиков, а их списание в производство — методом ФИФО.

Остаток материала на складе (например, краски) на начало отчетного периода (месяца) составлял 50 банок по цене 700 рублей за единицу, всего на сумму 35 000 рублей.

За месяц на склад предприятия поступило следующее количество краски:

100 банок по цене 800 рублей, на сумму 80 000 рублей;

20 банок по цене 1 000 рублей, на сумму 20 000 рублей.

За отчетный период отпущено в производство 110 банок краски.

В соответствии с методом ФИФО предположим, что списано в производство 50 банок краски по цене 700 рублей (на общую сумму 35 000 рублей) и 60 банок по цене 800 рублей (на общую сумму 48 000 рублей).

Следовательно, остаток краски на складе на конец месяца составил 40 банок по цене 800 рублей (100 б. — 60 б.) и 20 банок по цене 1 000 рублей.

1) При применении первого варианта расчетов сначала нужно определить среднюю стоимость банки краски, которая осталась на складе на конец отчетного месяца:

📌 Реклама Затем, умножив эту среднюю стоимость на количество материалов на складе на конец месяца, можно определить общую стоимость остатка материалов:

60 б. Ѕ 867 руб. = 52 000 руб. (округленно).

Стоимость же материалов (краски), отпущенных в производство, будет рассчитана так:

((50 б. х 700 руб.) + (100 б. х 800 руб.) + (20 б. х 1 000 руб.)) — 52 000 руб. = 83 000 руб.

Соответственно себестоимость 1 банки краски составит 755 рублей (83 000 руб. : 110 б.).

2) При втором способе расчет стоимости израсходованных красок будет выглядеть следующим образом:

50 б. х 700 руб. + 60 б. х 800 руб. = 83 000 руб.

Соответственно себестоимость 1 банки краски также составит 755 рублей (83 000 руб. : 110 б.).

Отражение в бухгалтерском учете будет осуществляться также, как и в предыдущих примерах.

Списание материалов методом ЛИФО

В условиях растущей инфляции более целесообразно применение метода ЛИФО, основанного на оценке стоимости последних по времени приобретения материалов.

📌 Реклама

Также как и в предыдущем методе (ФИФО), при использовании метода ЛИФО вновь поступившая партия однородных материалов отражается в учете как самостоятельная группа, независимо от того, числятся ли уже такого рода материалы в учете или нет.

При списании делается предположение, что в производство отпущены материалы из последней поступившей партии. Если количество материалов в последней партии меньше отпущенного в производство, то для расчета принимается стоимость материалов из предпоследней партии и т. д.

Расчет стоимости списанных в производство материалов методом ЛИФО также можно произвести двумя способами:

1) сначала определить среднюю стоимость материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода. При этом расчет следует произвести по стоимости первых по времени приобретений. Затем, полученную сумму необходимо вычесть из общей стоимости всех материалов;

📌 Реклама

2) произвести расчет, исходя из стоимости последних по времени закупок материалов, а при их недостаточности — предпоследних и т.д.

Пример. Используя данные предыдущего примера, рассмотрим порядок оценки материалов, отпущенных в производство, методом ЛИФО.

1) Стоимость остатков материалов на складе (60 банок) определяется исходя из цены первых по времени приобретения материалов, то есть 50 банок по цене 700 рублей и 10 банок (60 б. — 50 б.) по цене 800 рублей. Соответственно средняя стоимость 1 банки краски на складе предприятия на конец отчетного периода определяется следующим образом:

Затем, умножив эту среднюю стоимость на количество материалов на складе на конец месяца, определим общую стоимость остатка материалов:

60 б. х 717 руб. = 43 000 руб. (округленно).

Стоимость же материалов, отпущенных в производство, будет равна:

((20 б. х 1 000 руб.) + (100 б. х 800 руб.) + (50 б. х 700 руб.)) — 43 000 руб. = 92 000 руб.

Соответственно себестоимость единицы этих материалов составит:

Метод ФИФО (англ. FIFO, First In First Out, модель конвейера) – метод бухгалтерского учета материально производственных запасов предприятия в хронологическом порядке их поступления и списания. Базовый принцип данного метода является «первый пришел – первый ушел», то есть материалы, пришедшие на склад первыми, будут использованы тоже первыми. К материально производственным запасам (МПЗ) относят оборотные активы, используемые в производственном цикле компании: сырье, материалы, полуфабрикаты, готовая продукция. Запасы занимают значительную часть оборотных активов предприятия и требуют грамотного учета. В бухгалтерском учете существуют и другие методы учета материальных запасов:

  • по стоимости каждой единицы;
  • по средневзвешенной себестоимости;
  • по стоимости последних закупок (ЛИФО).

Метод ФИФО и ЛИФО. Преимущества и недостатки

Противоположным методом учета ФИФО является метод ЛИФО (LIFO, Last In First Out). Метод ЛИФО называют еще модель бочки, так как первым делом списываются материалы, которые поступили последними. Следует заметить, что метод ЛИФО используется только для целей налогового учета.

Методы используются также и в складской логистике, так метод ФИФО применяется для складского учета скоропортящихся материальных запасов. (нажмите для раскрытия)

Методы учета Преимущества Недостатки
Метод ФИФО Высокая скорость расчета и простота использования в бухгалтерском учете. Применяется в компаниях, в которых производственный процесс имеет последовательное использование, что характерно для скоропортящихся материалов. Увеличение кредитоспособности предприятия и возможность привлечь большее финансирование от инвесторов и кредиторов при учете финансовых результатов методом ФИФО. Не учет инфляции при неравномерном использовании материальных запасов. Себестоимость поступивших материалов увеличивается на процент инфляции, что приводит к завышению финансового результата и увеличению налоговых затрат в дальнейшем.Завышенные финансовые результаты при учете методом ФИФО могут привести к выбору неправильной стратегии развития предприятия.
Метод ЛИФО Возможность снизить налоговые обязательства при малом объеме материальных запасов, и когда объем приобретаемых запасов больше, нежели списанных. Уменьшение затрат на налоги приводит к росту денежных потоков предприятия, что повышает ее финансовую устойчивость и высвобождает дополнительные ресурсы для роста ее стоимости. Лучше оценивает размер экономической прибыли при расчете восстановительной стоимости запасов. Увеличение налоговых затрат при учете запасов, которые часто ликвидируются.Отсутствие возможности отражения реального движения запасов на производстве.

Более подробно о учете материально производственных запасов читайте в статье: «Учет поступления материалов в бухгалтерии. Проводки. Примеры».

Пример оценки методом ФИФО

Рассмотрим пример использования метода ФИФО на практике. На рисунке ниже показаны исходные данные по приходу и использованию материально производственных запасов ткани. За месяц март было израсходовано 270 метров ткани, необходимо определить запасы ткани на апрель.

Метод ФИФО. Пример расчета

При расчете методом ФИФО необходимо использовать данные последовательно, начиная с остатков за предыдущий месяц. Общая сумма поступившей ткани за март составила 13400 руб. В 270 входит остаток за предыдущий месяц – 100 м., 120 м за первое поступление и 50 метров за второе поступление. Стоимость списанного материала рассчитывается следующим образом:

100 х 35 руб. + 120 х 40 руб. + 50 х 45 руб. = 10 550 руб.

Оценка себестоимости одного метра ткани методом ФИФО составляет:

10 550 / 270 = 39,07 руб.

Расчет стоимости остатка на конец месяца: (3500+ 13400) – 10550 = 6350 руб.

Оценка остатков методом ФИФО

Следует помнить, что первым делом в следующем месяце будут списываться материалы из второй партии ткани. На конец марта в остаток будут входить материалы из второй и третьей партии ткани, в количестве 30 и 100 метров соответственно.

Жмите и читайте подробно про себестоимость продукции и способы ее учета в организации:

Что такое себестоимость? Классификация затрат на производстве.
Учет материально-производственных запасов.
Учет кредиторской задолженности за запасы. Счет 66, 67.

Excel для финансового директора

Метод ФИФО (FIFO)

ФИФО – это способ оценки материальных ценностей при их выбытии по любым причинам. К последним относятся:

  • списание в производство или на продажу;
  • передача в уставный капитал другой организации;
  • дарение или товарообменная операция.

В его основе – предположение: то, что списывается первым, стоит столько, сколько самая первая покупка по данной номенклатурной позиции.

Название термина – транслитерация (побуквенный перевод) с английского языка для аббревиатуры FIFO. Расшифровка такая: First in, first out. Варианты перевода:

  • первый – в приход, первый – в расход;
  • первым пришел (прибыл), первым ушел (убыл);
  • первое поступление – первый отпуск.

Чтобы понять, зачем нужен метод, обратимся к процессу снабжения материалами на промышленном предприятии. Допустим, закупается стальной прокат. Сегодня поставки идут от одного производителя по одной цене, завтра – от другого по другой. Или поставщик – один и тот же, но цена все время пересматривается. Резонен вопрос: по какой стоимости списывать прокат в собственное производство, ведь для каждой купленной партии была своя расценка?

Бухгалтерская методология дает три возможных варианта ответа. Они перечисляются в пункте 16 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Это способы:

  • по себестоимости каждой единицы;
  • по средней себестоимости;
  • ФИФО или иначе – по стоимости первых по времени приобретения.

Заметим: чаще применяются последние два. Причина: именно они пригодны для серийных производств или торговых организаций, где каждая единица в партии продукции или товаров – самая обычная и не отличающаяся уникальностью. Например, резиновые сапоги в пределах одной модели и одного размера – все как один.

Хотите узнать, как с помощью бухгалтерских методов изменять себестоимость? Скачивайте файл и выберете способ, который подойдет вашей организации.

Какие приемы учетной политики влияют на себестоимость реализованной продукцииСкачать таблицу

Сравните их с ювелирным производством. Там каждое изделие может оказаться особенным, в том числе и потому, что уникален материал, из которого они изготавливаются. Поэтому действует правило: драгоценные металлы и камни, радиоактивные вещества и прочие материальные запасы, которые требуют особого контроля и отличаются неповторимыми характеристиками, при выбытии оцениваются способом по стоимости каждой единицы. Это означает: учет таких ценностей никогда не ведется по партиям или однородным группам – только поштучно в разрезе номенклатурных номеров.

Рисунок 1. Метод ФИФО (FIFO) в бухгалтерском и налоговом учете

Метод ФИФО в бухгалтерском учете: пример

Лучший способ, понять метод ФИФО, – это посмотреть на примере, как он работает. Предположим, что в первую декаду ноября ООО «Альфа» закупало и списывало в производство трубы холоднокатаные 6 × 0,5 мм. В таблице приводится выписка об их остатках на начало месяца, а также о приобретениях и передаче в производство.

Таблица 1. Списание материалов по ФИФО: пример расчета

Задача: определить стоимость холоднокатаных труб на 6-е и 8-е ноября. Вот этапы расчета.

Этап 1. Отберем все строки с поступлениями, при этом не забудем про начальный остаток. Это ведь тоже приход материалов, но только оставшийся с предыдущих периодов.

Этап 2. С учетом правила «первый пришел, первый ушел» сформируем стоимость для 20 т на 06.11. В расход попадут 13 т из остатка и еще 7 т из первой поставки от 04.11. Получится так:

13 т × 43 700 руб./ т + 7 т × 44 200 руб./т = 877 500 руб.

Это стоимость первого списания, которую бухгалтерия покажет в записи по дебету счета производственных затрат и кредиту счета материалов.

Этап 3. По аналогии считаем стоимость 27 т труб на 08.11. Теперь самыми первыми по времени приобретения являются запасы, которые поступили 04.11. Их на остатке – 8 т. Нужно набрать недостающие 19 т. Их возьмем из партии поставки от 05.11 (8 т) и от 07.11 (11 т). Оценка второго списания составит:

8 т × 44 200 руб./ т + 8 т × 45 100 руб./ т + 11 т × 44 800 руб./т = 1 207 200 руб.

Этап 4. Если бы это был конец не декады, а месяца, то потребовался бы расчет рублевой величины остатка холоднокатаных труб. Он выполняется по обратной методике – исходя из стоимости последних по времени поступления материалов. На 09 число на складе находится 4 т труб (13 + 15 + 8 – 20 + 15 – 27). Цена приобретения последней партии – 44 800 руб./т. Их денежная оценка равна:

4 т × 44 800 руб./ т = 179 200 руб.

В анонсе к статье мы заявили: ФИФО – это метод, с помощью которого можно влиять на себестоимость и финансовый результат. Давайте убедимся в справедливости такого утверждения. Для этого по тем же данным сделаем расчет способом скользящей средней себестоимости. См. подробнее, как использовать метод средней скользящей себестоимости для учета запасов сырья и материалов

Примечание:

Метод средней себестоимости реализуется в двух вариантах:

  • скользящей,
  • взвешенной.

Скользящая оценка предполагает: средняя цена списания вычисляется на каждую дату выбытия материалов в производство.

При взвешенной средней такой расчет делается один раз за месяц с учетом всех поступлений. В течение месяца, когда еще неизвестны стоимостные показатели для каждого прихода, материалы списываются по скользящей оценке. Например, в задаче на 06.11 нельзя определить единую среднюю за ноябрь, так как впереди – еще несколько поступлений. В конце месяца, когда взвешенная оценка становится ясна, делается корректировка по каждому списанию исходя из ее величины.

Расчет для способа по средней скользящей проводится в два шага:

  • находится средняя цена единицы материала или товара, которая сложилась на конкретный день выбытия. Ее вычисляют как отношение общей стоимости ценностей на складе к их общему количеству. В расчет принимается информация об остатке и всех поступлениях с начала месяца до дня выбытия;
  • путем перемножения полученного значения и объема потребления в натуральных показателях выходят на величину материальных затрат.

Вычисления отражены в таблице.

Таблица 2. Метод средней себестоимости: пример

Дата

Хозяйственная операция

Количество, т

Цена, руб./т

Стоимость, руб.

5 (3 × 4)

Остаток на складе

43 700

568 100

Поступление

44 200

663 000

Поступление

45 100

360 800

Подытог 1 (все поступления с учетом остатка с 01.11 по 06.11)

44 219,44

1 591 900

1 591 900 ÷ 36 = 44 219,44

Списание

44 219,44

884 388,8

20 × 44 219,44 = 884 388,8

Поступление

44 800

672 000

Подытог 2 (все поступления с учетом остатка с 01.11 по 08.11)

44 390,2

2 263 900

2 263 900 ÷ 51 = 44 390,2

Списание

44 390,2

1 198 535,4

27 × 44 390,2 = 1 198 535,4

Теперь сравним величины материальных затрат.

По условиям примера метод ФИФО сформирует себестоимость продаж в сумме, которая больше на 1 775,8 руб. Финансовый результат, напротив, окажется меньше на эту же величину.

Каковы причины расхождений? Самая очевидная – цена приобретения. Списание по методу ФИФО дает меньшую величину материальных затрат, чем вариант по средней, если:

  • инфляционный рост постоянно и значимо движет цены вверх;
  • материалы никогда не выбираются со склада подчистую и всегда что-то есть на остатке.

Это так, потому что при методе ФИФО изначально в расчет попадают запасы подешевле, а уже позднее – более дорогие. Средняя же стоимость обобщает в себе одновременно, как низкую, так и высокую цену закупки. Такой вывод подтверждается цифрами на 06.11.

Какую роль играет наличие остатков? Если запасы потребляются полностью и остатки по ним чаще всего нулевые, то выбранный метод не окажет никакого влияния на себестоимость. Представьте, что 09.11 списали последние 4 т труб. Тогда на затраты при любом из способов уйдет одна и та же сумма – 2 263 900 руб.

Вторая причина расхождений – периодичность поступлений и списаний. Здесь – два нюанса:

  1. чем меньше поступлений в целом и по различным ценам в частности, тем меньше выйдут расхождения. Ведь тогда средняя цена будет незначительно отличаться от цены по каждой поставке;
  2. чем продолжительнее период между списаниями, тем весомее может оказаться отклонение. Причина – средняя, которая рассчитывается за более долгий период, оказывается дальше по значению от цен конкретных поставок.

Если вы выбираете вариант оценки запасов при выбытии, который должен повысить себестоимость и понизить прибыль от продаж, то подойдет способ по средней себестоимости. Если требуется показать меньшие затраты и бóльший финансовый результат, то правильное решение – метод ФИФО.

Рисунок 2. Методы ФИФО или по средней себестоимости: принципы выбора

Данный подход к определению стоимости выбытия активов есть и в налоговом учете. Он упоминается в главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ как вариант оценки при:

  • списании сырья и материалов в производство (пункт 8 статьи 254);
  • реализации товаров (пункт 1 статьи 268);
  • выбытии ценных бумаг (пункт 23 статьи 280).

Схема применения метода в налоговом учете – аналогична бухгалтерскому подходу.

Заблуждения в отношении метода ФИФО

Рассматриваемый способ оценки запасов – несложен. А в условиях повсеместной автоматизации бухучета он не предполагает активное участие человека в расчетах. Программа делает их сама. Однако это не исключает некоторые ошибочные суждения в отношении его применения.

Заблуждение 1. Материально-производственные запасы списываются строго в очередности их поступления

То есть будто бы дело обстоит так:

  • закупаем стальной прокат;
  • обязательно маркируем каждую партию датой приобретения, чтобы сразу понять, когда именно приобретался конкретный материал;
  • сначала отправляем в производство то, что покупалось раньше по времени.

В интернете даже можно наткнуться на совет: использовать метод ФИФО для скоропортящихся товаров, например, продуктов питания. Якобы именно он поможет избежать ситуации, когда срок годности выйдет и придется их выбросить.

Правда в том, что этот способ не имеет отношения к подобному контролю за датами поставок материалов или товаров. Его задача – корректно сформировать стоимость при их выбытии. Если внимательно прочитаем пункт 19 ПБУ 5/01, то найдем важную фразу: «Оценка… основана на допущении, что материально-производственные запасы используются… в последовательности их приобретения».

Без разницы, какую трубу вы спишете первой. Пусть даже она окажется из числа последних приобретенных. Важно следующее: вы полагаете, будто она покупалась первой по времени. Поэтому и ее стоимость надо брать такую, какая была у самых ранних поставок.

Платежи налога на прибыль можно уменьшить с помощью выгодного метода оценки сырья и материалов, используемых при производстве товаров (работ, услуг). Право, предоставленное организациям пунктом 8 статьи 254 Налогового кодекса РФ, является одним из самых безопасных способов налоговой оптимизации. Как оптимизировать налог на прибыль при выборе метода оценки материалов, используемых в производстве.

Заблуждение 2. Метод ФИФО применяется только к запасам сырья, материалов и товаров

В действительности ПБУ 5/01 – не единственный бухгалтерский регулятив, где упомянут данный способ. Он также используется при списании финансовых вложений, например, ценных бумаг. Об этом сказано в пункте 26 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

ПБУ 19/02 вводит ограничения на применение метода. Так, финансовые вложения, оцениваемые по ФИФО:

  • не имеют рыночной стоимости, которая формируется на фондовой бирже;
  • не являются предоставленными займами, депозитами в банках, дебиторкой, которую приобрели по договору цессии, или вкладами в уставные капиталы других организаций, кроме АО;
  • относятся к категории однотипных в пределах группы или вида финансовых вложений. Например, акции одного эмитента.

Заблуждение 3. Метод ФИФО не имеет ограничений на применение

Никаких прямых запретов для данного способа в тексте ПБУ 5/01 нет. Драгоценные металлы, камни и т.п., которые оцениваются при списании по себестоимости каждой единицы, – не в счет.

Однако есть бухгалтерский подход, сводящий на ноль возможность применения и метода ФИФО, и средней себестоимости. Это оценка материально-производственных запасов при приобретении по учетным ценам. При ее использовании происходит следующее:

  • фактическая стоимость покупки оседает на бухгалтерском счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
  • учетная (плановая) оценка формируется на счете 10 «Материалы» как перенос части суммы со счета 15;
  • отклонение между фактической и учетной величинами попадает с 15-го на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». В конце месяца оно единоразово переходит на затраты производства. Точнее – на тот же счет, на который списывались материалы;
  • выбытие материалов в производство показывается с кредита счета 10. Оценка на нем – всегда по единой учетной цене.

Последний момент приводит к тому, что надобность в ФИФО отпадает. Если списание весь месяц идет по одной и той же цене, то нет никакого смысла вводить в расчет стоимостные и натуральные показатели внутри партий поставок.

Заблуждение 4. Методу ФИФО противостоит метод ЛИФО (LIFO)

Когда-то так было на самом деле. В бухгалтерском учете ЛИФО существовал до 01.01.2008 г., в налоговом – до 01.01.2015 г. Однако до сих пор можно отыскать учебники и статьи, где ЛИФО описывается как якобы доступный к применению.

Почему отменили ЛИФО?

Если отвечать формально, то чтобы сблизить российскую и международную учетную практику. Ранее данный способ присутствовал и в МСФО (IAS) 2 «Запасы», но был исключен из него и запрещен к применению с 01.01.2005 г.

Ответ с учетом экономической сути таков: метод ЛИФО давал серьезные искажения балансовой стоимости остатка запасов. Особенно так получалось, когда остатки не обнулялись и всегда что-то по конкретной номенклатурной позиции лежало на складских или магазинных полках.

Как это понять? Представьте: ваше предприятие продает гвозди 20 мм в течение пяти лет. За этот период ни разу не было, чтобы все гвозди подчистую оказались проданными. Всегда на остатке на конец месяца числится 3-4 кг. По какой стоимости эти килограммы отражаются в учете и на балансе? По стоимости пятилетней давности или самых первых закупок.

Причина: прямая противоположность схемы расчета при методе ЛИФО той, которую мы рассмотрели выше для ФИФО. ЛИФО предлагал оценивать первые продажи по стоимости последних приобретений. Это движение снизу вверх, а не сверху вниз, как при ФИФО. Когда дело обстоит так, то остаток фиксируется по цене самых ранних покупок. И если он не исчерпывается до конца, значит, оценка материально-производственных запасов на остатке всегда занижена или, по крайней мере, не соответствует реальности.

Заблуждение 5. Однажды выбранный метод оценки запасов не подлежит изменению

Это ошибка. Последний абзац пункта 16 и пункт 27 ПБУ 5/01, по сути, говорят: для оценки материально-производственных запасов при выбытии возможен пересмотр.

Метод является элементом учетной политики. Значит, условия его изменения раскрываются в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (См. подробнее: Учетная политика организации 2020: образец). Пункты 10-13, 15 данного документа устанавливают правила:

  • изменение способа желательно приурочить к началу нового отчетного года, хотя допускаются отступления;
  • в идеале потребуется провести ретроспективный пересчет статей бухгалтерской отчетности, которые затронуты изменением. Это значит пересчитать суммы по строкам за предыдущие периоды так, будто вновь принятый способ применялся и в прошлом году. Смена способа оценки материалов и товаров при выбытии повлечет пересчет по балансовым строкам «Запасы» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Одновременно должны корректироваться статьи отчета о финансовых результатах: «Себестоимость продаж», возможно, «Коммерческие расходы» и «Управленческие расходы», а также все значения прибылей/убытков;
  • характер изменений и их причины дополнительно раскрываются в текстовой части пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

На схеме ниже мы обобщили некоторые моменты ретроспективного пересчета и случаи, когда его можно не проводить.

Рисунок 3. Ретроспективное отражение изменений учетной политики

В налоговом учете для налога на прибыль ситуация – схожа. Статья 313 НК РФ разрешает налогоплательщикам изменять используемые методы учета с начала нового налогового периода, то есть с 1 января очередного года. Для этого в предшествующем году вносятся корректировки в учетную политику для целей налогообложения.

MBA для финдира: блажь или необходимость

Редакция журнала «Финансовый директор» провела честный опрос на тему «Дает ли преимущества финдиру бизнес-образование?». Мы расспросили ваших коллег и выяснили, как помогла им MBA-подготовка в карьере.