Расходы на демонтаж объекта незавершенного строительства

Ситуация. На балансе сельхозпредприятия числится недостроенное здание, восстановление которого является экономически нецелесообразным. Руководство решило снести здание и на его месте построить зернохранилище. О том, как документально оформить ликвидацию здания, какими будут налоговые последствия и как отразить эту операцию в бухгалтерском учете, расскажем в этой статье.

Документальное оформление

В первую очередь руководитель предприятия для установления факта нецелесообразности завершения строительства и принятия решения о ликвидации недостроенного здания должен создать на предприятии временную комиссию, издав соответствующий приказ. В состав комиссии желательно включить специалиста, способного сделать профессиональное заключение о нецелесо­образности достройки объекта и его последующей эксплуатации (например, специалиста по оценке строительства и эксплуатации объектов строительства).

Комиссия, в частности, обязана:

• осуществить непосредственный осмотр объекта, подлежащего ликвидации;
• установить причины и основания для его ликвидации (указать, почему его нельзя признать активом);
• оформить соответствующий акт списания объекта незавершенного строительства.

Вообще действующим законодательством не предусмотрен порядок документирования операций по ликвидации объектов незавершенного строительства. Но считаем, что для таких целей можно воспользоваться нормами Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина от 30.09.03 г. № 561 (далее – Методрекомендации № 561), которые регулируют вопросы учета основных средств (далее – ОС), и действовать по подобной схеме.

Так, для документального оформления операции по ликвидации за основу можно взять Акт списания основных средств типовой формы № ОЗ-3, утвержденной приказом Минстата от 29.12.95 г. № 352.

Акт должен содержать детализированную информацию, характеризующую объект: год строительства, стоимость, причины ликвидации и т. п. Также в акте приводится перечень и стоимость материалов, полученных от демонтажа здания (стройматериалы, металлолом), которые можно реализовать или использовать в хозяйственной деятельности предприятия. Материалы, которые подлежат утилизации, то есть не будут реализованы или использованы в хозяйственной деятельности, в акте не отражают.

Акт составляется в двух экземплярах и утверждается руководителем предприятия. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за объект, и является основанием для сдачи на склад материальных ценностей, которые остались после списания объекта (стройматериалов, металлолома и т. п.).

Таблица для печати доступная на странице: https://uteka.ua/tables/2179-0

Для справки. Предприятие может также составлять акты о ликвидации в произвольной форме, взяв за основу типовую форму № ОЗ-3. При этом следует помнить, что такой акт должен содержать все обязательные для первичного документа реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».

После подписания акта руководителем предприятия объект подлежит демонтажу и списанию с баланса.

Налогообложение

НДС

Нормой п. 189.9 Налогового кодекса (далее – НК) предусмотрены особые правила обложения НДС операций по ликвидации ОС. Но в данном случае этими правилами нельзя воспользоваться, ведь объект незавершенного строительства не относится к ОС. Поэтому следует руководствоваться общими нормами НК об обложении НДС.

Так, ликвидация объекта незавершенного строительства не является операцией по поставке товаров (пп. 14.1.191, п. 185.1 НК), потому начислять НДС не нужно.

Но, поскольку такой объект уже никогда не будет использоваться в хозяйственной деятельности предприятия, может возникнуть необходимость начислить налоговые обязательства по НДС на основании п. 198.5 НК. Объясним, почему и в каких случаях.

Согласно п. 198.5 НК если товары/услуги были приобретены с НДС, но впоследствии начинают использоваться в не облагаемых налогом операциях или в нехозяйственной деятельности плательщика НДС, то следует признать условную продажу таких товаров/услуг, начислив на их стоимость НДС.

То есть, если здание, подлежащее списанию, возводилось силами предприятия и для его строительства приобретались товары/получались услуги у плательщиков НДС, очевидно, что предприятие включало суммы НДС, уплаченные (начисленные) при приобретении таких товаров/услуг, в налоговый кредит. Поскольку теперь объект решено ликвидировать, понятно, что он не будет использован в хозяйственной деятельности. Поэтому на стоимость таких товаров/услуг нужно начислить НДС.

Следовательно, НДС следует начислить не на всю стоимость объекта, по которой он учитывается на балансе, а только на стоимость товаров/услуг, которые были приобретены с НДС и включены в стоимость такого объекта.

Таблица для печати доступная на странице: https://uteka.ua/tables/2179-1

Обратите внимание! Если объект строился давно и документов на приобретение товаров/услуг, стоимость которых была включена в его стоимость, не осталось, рекомендуем для избежания претензий со стороны налоговиков начислить налоговые обязательства на всю материальную составляющую себестоимости объекта (т. е. товары/услуги, которые вошли в его себестоимость). На «нематериальную» часть стоимости объекта, такую как зарплата, начисления на нее, амортизация и т. п., НДС не начисляется.

Если же предприятие приобрело объект незавершенного строительства, то порядок обложения НДС зависит от того, как именно он был приобретен – с НДС или без него:

• если с НДС, то при списании такого объекта следует начислить налоговые обязательства на стоимость приобретения объекта. В случае если предприятие еще достраивало его, то есть приобретало какие-то товары/услуги у плательщиков НДС и относило их стоимость к стоимости объекта, в базу налогообложения еще нужно включить и стоимость таких товаров/услуг;
• если без НДС (приобрело у неплательщика НДС), при списании объекта НДС не начисляется. Тогда НДС следует начислить только на стоимость товаров/услуг, которые приобретались у плательщиков НДС и включались в стоимость объекта (конечно, если после приобретения объект достраивался).

Налоговые обязательства начисляются в отчетном периоде (не позднее последнего дня такого периода), в котором объект незавершенного строительства списан с баланса. При этом базой налогообложения является цена приобретения таких товаров/услуг (п. 189.1 НК). Как выписать налоговую накладную в такой ситуации, мы писали в «Недостача и убыль зерна: порядок налогообложения».

Если же объект, подлежащий списанию, предприятие не строило и не приобретало (например, он перешел бесплатно по распределительному балансу при реформировании КСП) или во время строительства (либо приобретения) объекта предприятие не было плательщиком НДС (т. е. не включало сумму НДС в налоговый кредит), то начислять налоговые обязательства в соответствии с п. 198.5 НК оснований нет.

Налог на прибыль

Корректировка финрезультата в случае ликвидации объекта незавершенного строительства нормами НК не предусмотрена, ведь такой объект не является ОС. Поэтому объектом налогообложения этой операции будет финрезультат, определенный по правилам бухучета.

Бухгалтерский учет

Для целей бухучета расходы на строительство (изготовление), приобретение и улучшение объектов ОС с начала и до окончания указанных работ и ввода объектов в эксплуатацию признаются незавершенными капитальными инвестициями (незавершенным строительством) (п. 48 Методрекомендаций № 561). Аналогичное определение капитальных инвестиций в необоротные материальные активы содержится в п. 4 П(С)БУ 7.

Таким образом, в бухучете понятие «незавершенное строительство» является составляющей понятия «незавершенные капитальные инвестиции». Стоимость незавершенного строительства отражается в учете на субсчете 151 «Капитальное строительство» (Инструкция, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291).

В случае списания незавершенного строительства расходы, аккумулированные на субсчете 151, списываются в дебет субсчета 976 «Списание необоротных активов». На этот же субсчет списываются и расходы на демонтаж такого объекта.

В результате ликвидации объекта незавершенного строительства могут быть получены товарно-материальные ценности (далее – ТМЦ), например, стройматериалы, металлолом, которые можно использовать в хозяйственной деятельности сельхозпредприятия или реализовать. ТМЦ засчитываются на счета учета материальных запасов по чистой стоимости реализации с одновременным признанием прочего дохода по кредиту субсчета 746 «Прочие доходы».

Основанием для зачисления таких ТМЦ на баланс является акт типовой формы № ОЗ-3 и приходный ордер или накладная-требование (соответственно типовые формы № М-4 или № М-11, утвержденные приказом Минфина от 21.06.96 г. № 193). Эти документы оформляет временная комиссия.

Пример

На балансе сельхозпредприятия числится объект незавершенного строительства стоимостью 150 000 грн. В связи с экономической нецелесообразностью его дальнейшего использования комиссия, созданная на предприятии, приняла решение его ликвидировать. Для строительства объекта были приобретены у плательщиков НДС товары/услуги на сумму 85 000 грн.

Расходы на ликвидацию объекта в сумме стоимости работ по его демонтажу составили 15 000 грн.

В ходе ликвидации объекта предприятие получило ТМЦ, которые могут быть использованы в хозяйственной деятельности (предназначены для реализации другому предприятию). Эти запасы оприходованы по чистой стоимости реализации в сумме 33 000 грн и реализованы другому предприятию по цене 42 000 грн (в т. ч. НДС – 7 000 грн).

В бухучете эти операции отражаются следующим образом:

(грн)

Отель Attraction (1908). Нью-Йорк, США

Проект, опередивший свое время, представлял собой целый гостиничный «храм» высотой в 360 метров. Его автор — Антонио Гауди и неповторимый почерк мастера, безусловно, угадывается. Центром композиции должна была стать башня, по форме напоминающая вытянутую параболическую арку со сгруппированными вокруг нее и похожими по форме, но меньшими по высоте, строениями.
Проект получился настолько фантастическим, что воплотить его в жизнь в то время было просто нереально. Про данный проект вообще было мало кому неизвестно вплоть до 1956 года, пока не был опубликован доклад «Новый мир под названием Гауди».
Установлено, что отель «Attraction» предполагалось разместить непосредственно в том месте, где были построены печально известные башни-близнецы WTC.

Фото: pinterest.ru

Фото: gaudiclub.com

Башня Татлина (1919). Ленинград, СССР

Автором этого знаменитого и впечатляющего проекта является архитектор-конструктивист Владимир Татлин. Башня должна была быть сооружена в честь победы большевистской революции и называлась «Башня III Интернационала». Сооружение представляло собой грандиозную 400-метровую конструкцию из стекла и стали в виде наклонной двойной спирали. Главной особенностью должны были стать три больших вращающихся геометрических объема. Основа задумывалась в виде куба, в котором планировалось проведение конференций и заседаний. Средняя часть — конус, а на вершине — цилиндр с полусферой. Куб должен был совершать один оборот вокруг собственной оси за год, конус — за месяц, цилиндр — за сутки, а полусфера — за час.
Проект хоть и не был осуществлен, но башня Татлина покорила сердца миллионов людей по всему миру и является истинным символом советского авангарда.

Фото: pinterest.com

Визуализация. vdnh.ru

Дворец Советов (1931). Москва, СССР

Один из самых впечатляющих неосуществленных проектов в истории. Административное здание по проекту Бориса Иофана должно было стать символом новой страны и самым высокой постройкой в мире. Дворец Советов вместе со стометровой статуей Ленина должен был иметь высоту в 415 метров.
В 1931 году ради строительства этого невероятного здания был взорван храм Христа Спасителя и начались подготовительные работы. Начавшаяся война помешала осуществлению грандиозной стройки, стальные элементы были демонтированы и использованы при строительстве оборонительных конструкций. После войны предпринимались попытки «реанимировать» проект, даже был выбран новый участок для строительства. Но в результате в фундаменте так и непостроенного Дворца было принято решение разместить самый большой в мире открытый бассейн «Москва», который в 90-е был закрыт и на свое первоначальное место вернулся храм.

Фото: artchive.ru

Визуализация. Фото: varlamov.ru

Проект Дома Наркомтяжпрома (1934). Москва, СССР

Еще один нереализованный проект для Москвы так же относится к 30-м годам прошлого столетия и принадлежит архитектору-конструктивисту Ивану Леонидову. Грандиозный комплекс из трех различных по высоте и силуэту башен, соединяющихся между собой переходами на разных высотах, должен был быть виден со всей Москвы, а по вечерам одна из башен, та, что проектировалась полностью стеклянной, еще и подсвечивалась бы, создавая невероятно космическое зрелище.
Дом Наркомтяжпрома предлагалось разместить на Красной площади, на конкурс было представлено много вариантов, но в данном проекте очень интересен подход автора к идее взведения столь масштабного современного здания в соседстве с историческими постройками — в основе проекта заложена глубокая связь принципов построения храма Василия Блаженного и колокольни Ивана Великого. Эль Лисицкий, анализируя результаты конкурса, назвал Леонидова «единственным, кто стремится найти единство «Кремль — собор Василия Блаженного — новое здание».

Фото: skyscrapercity.com

Визуализация. Фото: moscowarch.ru

Филиал музея Современного искусства Гуггенхайма (2015). Хельсинки, Финляндия

Этот многострадальный проект бюро Moreau Kusunoki, победивший в самом большом конкурсе за всю историю архитектуры (было 1715 претендентов), к сожалению, пока так и остается на бумаге. Здание музея первоначально планировалось разместить на берегу моря, у южной гавани острова Катаянокка, затем — в восточной части Хельсинки. Но в результате, в 2016 году от проекта прагматичные финны и вовсе решили отказаться из-за высокой стоимости реализации и уверенности, что музей никогда не сможет себя окупить, а вместо строительства нового здания городской совет задумал развивать существующие музеи и культурные инициативы.

Фото: dezeen.com

The Illinois Sky City (1957). Чикаго, США

Небесный город Иллинойс — это проект небоскреба 1609 метров в высоту (со шпилем 1703 метра), принадлежащий Фрэнку Ллойду Райту и датируемый серединой 50-х годов прошлого столетия. В башне должно было быть 528 этажей, парковка для 15 тысяч автомобилей и сотни вертолетов. Если бы это здание было построено, то оно являлось бы самым высоким в мире, в два раза превышая в высоту Бурдж-Халиф, авторы которого, как говорят, как раз и вдохновлялись проектом небоскреба Иллинойс.

Фото: twitter.com

Фото: pinterest.com

Динамичная башня (2010). Дубай, ОАЭ

Очень необычный проект небоскреба был предложен архитектурным бюро Дэвида Фишера — вращающаяся башня, динамичность которой зависела от погодных условий и голосовых команд. Согласитесь, довольно необычный прием, возможно, как раз и помешавший осуществлению планов. Как-то сразу возникают шутливые мысли про «борьбу» за солнце или, наоборот, тень, между соседями, которые постоянно пытаются перекричать друг друга и крутить дом в удобном для себя направлении.
Проект оказался невероятно дорог в реализации и при предварительных продажах желающих приобрести в доме квартиру не оказалось.

Фото: skyscrapercity.com

«Хрустальный остров» (2014). Москва, Россия

Этот культурно-деловой центр по проекту Нормана Фостера планировался к реализации в Нагатинской пойме и должен был принять первых посетителей в 2014 году. Небоскрёб высотой в 450 м и площадью более 2,5 млн м2 мог стать самым вместительным зданием на планете. Конусообразная башня имела весьма изящный вид, представляя собой диагональную сетку и гиперболоидную форму конструкции, тем самым очень напоминая знаменитую Шуховскую башню.
Проект, одобренный Лужковым, после отставки мэра был признан чуждым архитектуре Москвы, нарушающим восприятие сложившейся городской среды.

Фото: pinterest.com

«Зал народа» («Великий зал», «Зал славы», 1939). Берлин, Германия

Это грандиозное здание должно было стать символом новой Германии, в победе которой над всем миром Гитлер не сомневался. Он дал указания создать этот проект для Берлина личному архитектору Альберту Шпееру еще в 1939 году и масштабы, конечно, впечатляют. Высота здания — 320 метров, в плане — квадрат 315 х 315 метров. Зал должен был вмещать до 180 тысяч человек. Купол — в 17 раз больше, чем у Собора Святого Петра в Риме. Вершину купола должен был увенчать орел, держащий в когтях земной шар.

Фото: pinterest.com

Музей нарративного искусства Джорджа Лукаса (2014). Чикаго, США

Из всей нашей подборки, у этого проекта есть все шансы все же быть воплощенным в жизнь. Правда, совсем не в том виде, в котором он изначально задумывался. Идея создания музея нарративного искусства родилась у автора знаменитой киносаги в 2014 году и первоначально здание должно было быть построено в Чикаго, но городская общественность не одобрила столь футуристичный образ и идея его реализации была отложена. Но теплится надежда, что мир все же увидит музей — Джордж Лукас, вместо того, чтобы бороться с общественниками, заказал два проекта для других городов — Лос—Анджелеса и Сан-Франциско. «Город Ангелов» оказался порасторопнее и планируется, что проект, созданный пекинским бюро MAD Architects (авторы чикагского проекта тоже они) уже в 2021 году будет реализован и музей откроет свои двери для посетителей. Вот так биоморфная гора в Чикаго превратилась в инопланетный корабль в Лос-Анджелесе.

Существенным признаком недвижимости, выделяющим эту категорию вещей из числа других, является стабильность состояния недвижимости в определенный период времени.

Предполагается, что внесение в официальные реестры записи об объекте недвижимости предполагает неизменность характеристик объекта недвижимости в определенный период времени.

По результатам анализа правовой природы объектов незавершенного строительства с точки зрения юридического и фактического подходов к недвижимости делается вывод, что объект незавершенного строительства является особым объектом недвижимости, поскольку обладает совокупностью специфических признаков, значительно отличающих его от других объектов недвижимости:

• · отсутствие разрешения на ввод объекта незавершенного строительства в эксплуатацию;
• · особый правовой режим земельного участка, находящегося под объектам незавершенного строительства;

Объект незавершенного строительства появляется в момент возникновения у объекта прочной связи с земельным участком, и определение данного момента должно ставиться в зависимость от определенных строительно-технических показателей. Момент возникновения объекта незавершенного строительства в любом случае должен быть привязан к конкретной дате, и удостоверен тем или иным способом, поскольку именно с этого момента изменится правовой режим объекта строительства. Между тем, момент возникновения у объекта незавершенного строительства прочной физической связи с земельным участком является неопределимым Батуева, Э. Ц. Гражданско-правовое регулирование отношений, связанных с объектами незавершенного строительства, как недвижимым имуществом / Э. Ц. Батуева. Гражданско-правовое регулирование отношений, связанных с объектами незавершенного строительства, как недвижимым имуществом. — Москва, 2010. — 198 с..

В этой связи существование объекта незавершенного строительства ставится в зависимость от существования зарегистрированного права в отношении него, поскольку оборот недвижимости, строго говоря, является оборотом прав на нее. Делается вывод, что моментом возникновения объекта незавершенного строительства является государственная регистрация объекта материального мира в качестве объекта незаверенного строительства, поскольку правовое значение имеет не момент обретения объектом материального мира физических свойств недвижимости, а момент приобретения объектом правового режима недвижимости, который совпадает с моментом первоначальной государственной регистрации прав на него Смышляев, Д. В. Особенности правового положения объекта незавершенного строительства / Д. В. Смышляев. Особенности правового положения объекта незавершенного строительства. — Москва, 2015. — 165 с..

Анализируя вопрос о моменте прекращения существования объекта незавершенного строительства с точки зрения юридического подхода к недвижимости, делается вывод о том, что единственным основанием для прекращения существования объекта незавершенного строительства является прекращение зарегистрированных прав на объект незавершенного строительства. Исходя из специфики объектов незавершенного строительства можно выделить два основания для прекращения существования объектов незавершенного строительства:

• 1) ликвидация объекта незавершенного строительства (совпадает с гибелью или уничтожением соответствующего объекта).
• 2) преобразование объекта незавершенного строительства в готовое здание (сооружение) — получение разрешения на ввод объекта в эксплуатацию позволяет зарегистрировать право собственности на созданный объект недвижимости, что автоматически повлечет за собой «исчезновение» объекта незавершенного строительства из ЕГРП.

Делается вывод, что объект незавершенного строительства не подлежит признанию самовольной постройкой до первоначальной государственной регистрации прав на объект незавершенного строительства, поскольку до государственной регистрации прав на соответствующий объект незавершенное строительство не существует в качестве объекта недвижимости, который может быть признан самовольной постройкой.