Счет учета капитальных вложений

Из статьи вы узнаете:

• Что такое капитальные вложения
• Виды капитальных вложений
• Учет капитальных вложений
• Капитальные вложения в балансе

Образцы документов:Положение о финансировании капитальных вложений компании Документ регламентирует порядок планирования, согласования и финансирования капитальных вложений, долгосрочных финансовых вложений и прочих расходов компанииПоказатели оценки эффективности капитальных вложенийВсе показатели в сводной таблице

Капитальные вложения – это…

Инвестиции организации в собственные:

1. основные средства;
2. нематериальные активы;
3. научные исследования и технические разработки.

Способами инвестирования являются:

• приобретение за плату готового актива, в том числе по договору мены;
• создание новых объектов собственными силами или с помощью подрядчиков;
• модернизация, реконструкция, техническое перевооружение, достройка, дооборудование внеоборотных активов, которые уже есть на балансе.

Правовые основы для капвложений и их учета излагаются в следующих документах:

• закон «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений»;
• положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 6/01 «Учет основных средств»;
• ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»;
• ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»;
• план счетов в части счета 08.

Что такое капитальные вложения? Это, по сути, результат осуществления капитальных затрат. В зарубежной терминологии последние называются CapEx (capital expenditure). Важно отличать их от текущих трат предприятия или OpEx (operational expenditure). Почему? Вот две причины.

Первая. Капитальные вложения никогда не становятся сразу и в полной сумме затратами текущего периода. Это так потому, что они формируют «долгоиграющие» активы, которые нельзя потребить за раз в течение одного производственного цикла. Списание стоимости для них производится частями в течение периода, превышающего 12 месяцев.

Например, срок полезного использования станка составляет 5 лет. Значит, ежемесячно в текущие затраты будет переходить лишь 1/60 его рублевой оценки (60 месяцев = 5 лет × 12 месяцев). Если не учесть данный момент и списать всю сумму сразу, то расходы месяца окажутся завышенными.

Вторая. Есть важная зависимость: неверно рассчитанные затраты сформируют неправильную величину расходов, а они, в свою очередь, исказят финансовый результат. Когда по ошибке CapEx превращаются в OpEx или наоборот, то прибыль или убыток оказываются неточными.

В блоке про учет расскажем, где чаще всего промахиваются, когда делят CapEx и OpEx. Также читайте подробнее о том, чем затраты отличаются от расходов в материале «Статьи затрат».

Виды капитальных вложений

Выше мы назвали три основные группы активов, в стоимости которых оседают капвложения. Все они – составляющие основного капитала предприятия. Кроме того, есть так называемые капитализированные расходы.

Общие фразы в названиях либо вообще ни о чем не говорят, либо не раскрывают нюансы. Поэтому смотрите на схеме, конкретные примеры того, что входит в каждую из групп.

Рисунок 1. Капитальные вложения в бухучете – это

Про основные средства. Обычно, когда говорят про них, то представляют нечто традиционное, как то: здания, сооружения, транспортные средства, производственное и офисное оборудование. Однако помните: к ним также относятся:

• капвложения в арендованные основные средства;
• племенной, рабочий и продуктивный скот. Причем не молодняк (он включается в запасы), а взрослые животные;
• капвложения в коренное улучшение земель;
• земельные участки, водоемы и прочие природные ресурсы, находящиеся в собственности организации.

Отличительная черта всего названного – срок использования, который превышает 12 месяцев. Кроме того, в числе бухгалтерских критериев для включения объектов в состав основных средств есть и стоимостной (п. 5 ПБУ 6/01). Он составляет 40 тыс. руб. Все, что стоит дешевле, можно отнести к материально-производственным запасам, даже если оно прослужит больше года. Например, ноутбук за 30 тыс. руб.

Подобные «дешевые» приобретения не являются капитальными вложениями. Они сразу списываются на текущие затраты предприятия. Чтобы так сделать, укажите стоимостной лимит отнесения активов к основным средствам в своей бухгалтерской учетной политике.

Поправки в учете основных средств позволяют законно экономить налог на имущество. Поправки стоит применить досрочно, если они выгодные. И наоборот, обосновать, почему компания не применяет новые стандарты, хотя других правил по учету нет. Когда выгодно применять новые способы в бухучете имущества

Про нематериальные активы. Есть две важные отличительные черты этого вида имущества:

• отсутствие материально-вещественной формы. Момент, как кажется, понятный. Тем не менее, иногда на вопрос: «Является ли патент нематериальным активом?» кто-то отвечает: «Да». В действительности, нет. Патент – лишь документ, который подтверждает существование нематериального актива и принадлежность прав на него. Патент можно увидеть и потрогать, чего никогда не сделать в отношении любого элемента рассматриваемого имущества;
• исключительность прав. Это аспект, характерный для российской практики. Именно он определяет: нематериальными активами не являются программные продукты, которые организация купила на правах обычного пользователя. Поэтому никаких 1С, Oracle E-Business Suite, SAP ERP и прочего в их составе не будет.

Про результаты исследований и разработок. Их легко спутать с нематериальными активами, так как это тоже продукт интеллектуальной деятельности. Ориентируйтесь на четыре главных отличия:

• для них не предполагается регистрация исключительного права и его правовая охрана (п. 2 ПБУ 17/02);
• в балансе показываются только те результаты НИОКР, которые дали положительный результат. Если он не получен, то затраты на такие исследования и разработки списываются в прочие расходы;
• это единственный вид капитальных вложений, который «зависнет» на счете 08 без последующего закрытия на 04-й;
• такие капвложения не амортизируют в отличие от основных средств и нематериальных активов. То есть в отношении них не применяются счета учета амортизации 02 или 05. Списание в текущие затраты проводится напрямую со счета 08.

Про капитализированные расходы. Тот самый момент, когда CapEx и OpEx легко перепутать. Дело в том, что все определяется не характером, а обстоятельствами трат. При одном раскладе они станут текущими, при другом – очень схожем – капитальными.

Российскими ПБУ предусматриваются два случая капитализации текущих расходов.

Случай 1. Когда проводятся модернизация, реконструкция, техническое перевооружение, достройка, дооборудование основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).

Здесь самое трудное – суметь отличить названное от капитального ремонта. В чем сложность? У них много схожего с точки зрения проведения, но принципиально отличие с позиции признания в учете. Ремонт любой сложности и стоимости – это всегда текущие, а не капитальные затраты.

Есть правило, которое помогает отделить одно от другого: «В случае с модернизацией, реконструкцией, техническим перевооружением, достройкой и дооборудованием основное средство приобретает новые функциональные характеристики и/или кратно увеличивает мощность. При капремонте такого не происходит».

Чтобы разобраться в нюансах отличий, обратитесь к следующим нормативным документам:

• Налоговый кодекс РФ, ст. 257, п. 2;
• Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 (утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 г. № 279);
• Ведомственные строительные нормативы № 58-88 (Р) (утв. Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 г. № 312);
• письмо Минфина СССР от 29.05.1984 г. № 80.

Случай 2. Когда начисляются проценты по заемным средствам, которые привлекались для приобретения инвестиционного актива (п. 7 ПБУ 15/2008).

Капитализация означает: проценты не сразу уменьшают финансовый результат периода, а сначала признаются в стоимости капвложений. Из нее через амортизацию частями включаются в затраты месяца. Чтобы было понятнее, мы нарисовали схему.

Рисунок 2. Отличие в учете капитализированных процентов

Подробнее об этом читайте в статье «Капитализация процентов и капитализация вклада».

Между перечисленными объектами и собственно капвложениями есть тонкая отличительная черта. До тех пор, пока объект создается или находится в процессе приобретения он – капитальное вложение или в терминах бухучета – вложение во внеоборотные активы (счет 08). Как только производится ввод в эксплуатацию, актив переходит в свою базовую классификационную группу.

Смотрите схему ниже. Мы привели на ней два основных этапа сбора информации на бухгалтерском счете 08. Именно его остатки показывают сумму капвложений предприятия.

Рисунок 3. Объект капитального вложения: схема учета

Бухгалтерский учет капитальных вложений

Итак, капитальные вложения в бухучете – это четыре объекта:

1. основные средства и нематериальные активы, которые находятся в стадии приобретения или создания и пока не введены в эксплуатацию;
2. положительные результаты исследований и разработок;
3. затраты на модернизацию, реконструкцию, техническое перевооружение, достройку и дооборудование основных средств;
4. проценты по кредитам и займам, взятым для приобретения внеоборотных активов.

Последовательно разберем схемы записей по каждому из них.

Объект 1. Инвестиции в основные средства и нематериальные активы

Стоимостная оценка в бухучете зависит от способа поступления актива в организацию. Всего таких способов пять:

• приобретение за деньги;
• приобретение с оплатой неденежными средствами;
• создание собственными силами или с помощью подрядчиков;
• получение в качестве вклада в уставный капитал;
• получение безвозмездно по договору дарения.

Капитальные вложения – это результат инвестирования и осуществления трат компании. Значит, последние два варианта поступления активов рассматривать не будем. Ведь в таких случаях организация не несет никаких затрат.

Лучший способ понять, как строятся проводки и считаются суммы по ним, – разобрать конкретные примеры. Пусть все они:

• касаются некой организации, которая является плательщиком НДС;
• относятся к одному месяцу – январю. Ввод в эксплуатацию происходит в феврале;
• сопровождаются условными фактами и цифрами.

Пример 1. Приобретение за деньги

В организации купили производственное оборудование за 1 200 тыс. руб., в том числе НДС 20%. Доставка осуществлялась транспортной компанией и обошлась в 48 тыс. руб. с учетом НДС 20%. Монтаж производился сотрудниками компании. Траты на него:

• зарплата – 20 тыс. руб.;
• отчисления с нее – 30,2%;
• материалы – 10 тыс. руб.

Схема записей – в таблице 1.

Таблица 1

№	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.

Вопрос

Как списать задолженность, в бюджетном учреждении по счету 106.11 » Вложения в основные средства — недвижимое имущество учреждения», сложившуюся в результате оплаты работ по созданию ПСД, топографической съемки и др.работ по формированию документов, необходимых для начала строительства объекта, в случае если, организацией в течении ряда прошедших лет не производились строительно-монтажные работы по этим объектам и не планируются производить в связи с отсутствием финансирования.

Ответ

До ввода актива в эксплуатацию расходы по разработке проектно-сметной документации по объекту строительства, связанные с его строительством, отражаются на счете 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы». Стоимость проектных работ включается в стоимость объекта.

Инструкцией 174н не предусмотрено списание капвложений по морально устаревшей проектно-сметной документации. При этом в пункте 4 Инструкции № 174н сказано, что при отсутствии в настоящей Инструкции корреспонденций счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением в соответствии с законодательством Российской Федерации, бюджетные учреждения имеют право по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые счета (органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя), определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей настоящей Инструкции.

Пунктом 34 Инструкции № 162н предусмотрена корреспонденция счетов в случае, если объект основных средств не будет создан:

Дебет КРБ.0.401.20.273 Кредит КРБ.0.106.11.410 (КРБ.0.106.31.410) – списание капитальных вложений в объекты основных средств, которые не были созданы, в том числе в сумме расходов по разработке проектно-сметной документации, строительно-монтажным работам и иных расходов, не приведших к возведению (созданию) объекта (при наличии решения уполномоченного органа).

В рассматриваемой ситуации можно применить эту корреспонденцию, поскольку морально устаревшая проектно-сметная документация далее не будет использоваться. Данную проводку надо согласовать с учредителем, а затем утвердить ее применение в учетной политике учреждения.

1. ПРИКАЗ МИНФИНА РОССИИ ОТ 16.12.2010 № 174Н

Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению

4. Бюджетное учреждение вправе с учетом положений Инструкции по применению Единого плана счетов, при утверждении Рабочего плана счетов, вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающих формирование в бухгалтерском учете дополнительной информации, необходимой внутренним, внешним пользователям бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений. Кроме того, при отсутствии в настоящей Инструкции корреспонденций счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением в соответствии с законодательством Российской Федерации, бюджетные учреждения имеют право по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые счета (органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя), определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей настоящей Инструкции.*

2. ПРИКАЗ МИНФИНА РОССИИ ОТ 06.12.2010 № 162Н

Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению (с изменениями на 24 декабря 2012 года)

Счет 010600000 «Вложения в нефинансовые активы»

30. Для учета операций по вложениям в нефинансовые активы применяются следующие группировочные счета:

Учет вложений в нефинансовые активы ведется на следующих счетах:

010611000 «Вложения в основные средства — недвижимое имущество учреждения»;*

Списание произведенных капитальных вложений в объекты основных средств, которые не были созданы, в том числе в сумме расходов по разработке проектно-сметной документации, строительно-монтажным работам, и иных расходов, не приведших к возведению (созданию) объекта основного средства (объекта незавершенного строительства), при наличии решения уполномоченного органа, отражается по дебету счета 040120273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами» и кредиту счетов 010611410 «Уменьшение вложений в основные средства — недвижимое имущество учреждения»,* 010631410 «Уменьшение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения».

Что такое капитальные вложения в бухучете и каковы их отличительные характеристики

Определение данного понятия мы можем найти в ст. 1 закона «Об инвестиционной деятельности…» от 25.02.1999 № 39-ФЗ. К капвложениям закон относит основные средства, а именно — затраты на их создание, приобретение, расширение, реконструкцию, проектно-изыскательские работы и проч.

Если мы обратимся к п. 4 ПБУ 6/01, то увидим, что важным критерием основных средств является долгосрочность их использования — более года. В свою очередь, определение долгосрочного инвестирования нам дает положение по бухучету, утвержденное письмом Минфина РФ от 30.12.93 № 160. К долгосрочным инвестициям п. 1.2 данного положения причисляет затраты на создание, покупку, увеличение размеров внеоборотных активов, которые используются дольше одного года. При этом выделяется важное условие — такие объекты не могут быть использованы для продаж.

ВАЖНО! Не являются долгосрочным инвестированием долгосрочные финвложения в ценные бумаги (в том числе государственные) и уставные капиталы иных компаний.

Капвложения в бухучете учитываются по фактически осуществленным затратам (п. 2.1 положения по бухучету долгосрочных инвестиций, п. 8 ПБУ 6/01).

Если фирма осуществляет строительство актива, для учета произведенных капзатрат рекомендуется следующая их разбивка:

• по строительным работам;
• по монтажу;
• по покупке оборудования для сдачи в монтаж;
• по покупке оборудования, не предполагающего монтажа;
• по покупке инструмента и инвентаря;
• по покупке оборудования, нуждающегося в монтаже, но предназначенного для постоянного запаса;
• по прочим капзатратам.

При этом до завершения строительных работ общая сумма вышеприведенных затрат образует стоимость незавершенного строительства актива.

Как арендатору отразить в бухучете капвложения в неотделимые улучшения арендованного имущества, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Готовое решение.

Если же фирма не создает имущественный объект, а покупает — ситуация упрощается: в данном случае капвложения в активы будут равны сумме фактических затрат на их приобретение.

Резюмируя рассмотренные нами нюансы, можно сделать вывод, что определяющей характеристикой капвложений является их ориентирование на приобретение (или самостоятельное создание) инвестиционного актива, который будет использоваться более 12 месяцев. Именно поэтому капвложения не учитывают в составе текущих расходов, а включают в первоначальную стоимость основных средств. Причем данный порядок действует и в бухучете, и в налоговом учете.

Итоговый результат инвестиций — формирование объекта основного средства, подлежащего учету по его первоначальной стоимости. Поэтому для бухучета капвложений необходимо руководствоваться нормами ПБУ 6/01, посвященного детальному описанию правил бухучета основных средств.

Узнать, что из себя представляют эти активы, вы можете из статьи «Что относится к основным средствам предприятия?».

Учет капвложений: применяемые счета в бухучете

Согласно плану счетов бухучета (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н) для отражения информации о капзатратах на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств, применяется сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы». Именно на нем собираются все произведенные расходы, образующие первоначальную стоимость нашего актива. К данному счету предусмотрено несколько субсчетов для детального учета осуществляемых затрат.

Исчерпывающую информацию о сч. 08 вы найдете в наших публикациях:

• «08 счет бухгалтерского учета (нюансы)»;
• «По какой строке отразить в бухгалтерском балансе сальдо счета 08?».

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальную стоимостью купленных основных средств образует совокупность затрат по их приобретению, созданию и сооружению (за вычетом НДС и прочих возмещаемых налогов). При этом учет ведется пообъектно.

Бухгалтерская проводка в этом случае выглядит следующим образом:

Дт 08 Кт 60.

Правила формирования первоначальной стоимости актива, изготовленного фирмой самостоятельно, приведены в п. 26 методических указаний по бухучету основных средств (приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н). Согласно правилам, первоначальную стоимость актива составляют фактические затраты на его производство.

ВАЖНО! Порядок учета и формирования капзатрат на производство основных средств должен соответствовать тому порядку, что определен для учета затрат соответствующих видов продукции, производимых фирмой.

Проводка по учету самостоятельно созданных активов будет иметь следующий вид:

Дт 08 Кт 10, 02, 07, 10, 23, 26, 60, 69, 70, 71, 76…

Создание (реконструкция, модернизация) актива может быть связана с приобретением оборудования, предполагающего осуществление его монтажа, или оборудования, которое невозможно эксплуатировать без предварительной установки (классические примеры — оборудование с креплением на фундаменте, соединение отдельных частей технологической линии и др.). Принятие к учету таких объектов отражается на сч. 07:

Дт 07 Кт 15, 23, 60, 71, 75, 76, 79, 86, 91.

По мере передачи имущества в монтаж оно переносится со сч. 07 на сч. 08:

Дт 08 Кт 07.

Процесс создания нового объекта (или реконструкции уже имеющегося) может быть очень продолжительным. Это обусловлено, в частности, поэтапным способом принятия работ, длительным осуществлением опытной эксплуатации, которая производится до тех пор, пока не будут достигнуты запланированные проектные параметры, и многими другими специфическими объективными факторами, имеющими место в строительстве.

Все это может потребовать очень больших капзатрат, осуществить которые возможно только с помощью привлеченных заемных средств. Проценты по ним будут увеличивать бухгалтерскую стоимость капвложений в активы:

Дт 07, 08 Кт 66, 67.

ВАЖНО! Данное правило относится только к тем процентам, которые начислялись до принятия актива к учету. После этого события проценты относят на операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99).

После того как все капзатраты по объекту будут полностью собраны на сч. 08, он считается готовым к эксплуатации, а его стоимость переносится на сч. 01:

Дт 01 Кт 08.

Подробнее о сч. 01 читайте материал «01 счет в бухгалтерском учете (нюансы)».

Итоги

Капитальные вложения в бухгалтерском учете — это понятие, неразрывно связанное с долгосрочными инвестициями и основным капиталом фирмы. Бухучет капвложений осуществляется по правилам, предписанным ПБУ 6/01, приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н и планом счетов бухучета (приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше 12 месяцев), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги, уставные капиталы других организаций и др.

К объектам долгосрочных инвестиций из числа внеоборотных активов относятся основные средства и нематериальные активы.

Долгосрочные инвестиции связаны с:

• осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, реконструкции, расширения и технологического перевооружения действующих организаций и объектов непроизводственной сферы;
• приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств или их частей;
• приобретением земельных участков и объектов природопользования;
• приобретением и созданием активов нематериального характера.

В учете долгосрочные инвестиции классифицируются:

1. По способу воспроизводства:
   • новое строительство;
   • расширение;
   • реконструкция;
   • техническое перевооружение;
   • поддержание мощностей действующих организаций.
2. По технологической структуре:
   • затраты на строительно-монтажные работы;
   • затраты по приобретению всех видов оборудования, инструмента, инвентаря, прочие работы;
   • проектно-изыскательские работы — подготовка технико-экономических обоснований, проектно-сметной документации, осуществляемая специализированными проектными организациями.
3. По назначению:
   • инвестиции в строительство объектов производственного назначения;
   • инвестиции в строительство объектов непроизводственного назначения.
4. По отраслям народного хозяйства:
   • инвестиции в промышленность;
   • инвестиции в сельское хозяйство;
   • инвестиции в транспорт;
   • инвестиции в лесное хозяйство и т. д.
5. По способу производства работ:
   • вложения подрядным способом;
   • вложения хозяйственным способом.
6. По степени готовности объектов:
   • законченные — по которым выполнен весь комплекс работ, предусмотренных сметой;
   • незаконченные — находящиеся в процессе строительства.

Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций организован на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» — активный.

Начальное сальдо (по дебету) — величина вложений в объекты внеоборотных активов на начало отчетного периода.

Дебетовый оборот — затраты, связанные с приобретением и созданием активов.

Кредитовый оборот — приемка объектов на учет.

Конечное сальдо (по дебету) — величина вложений в объекты внеоборотных активов на конец отчетного периода.

Субсчета:

• 08-1 «Приобретение земельных участков»;
• 08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
• 08-3 «Строительство объектов основных средств»;
• 08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»;
• 08-5 «Приобретение отдельных объектов нематериальных активов»;
• 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо»;
• 08-7 «Приобретение взрослых животных»;
• 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

Основные корреспонденции по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Дебет	Кредит
Отражена стоимость подрядных работ (без НДС) при подрядном способе строительства	08-3	60
Отражена стоимость работ по монтажу оборудования (без НДС) при подрядном способе строительства	08-3	60
Учтены фактические затраты по строительным работам и монтажу оборудования при выполнении работ хозяйственным способом	08-3	10, 23, 60, 70, 69
Оборудование к установке сдано в монтаж	08-3	07
Отражены затраты, связанные с приобретением земельных участков, объектов природопользования, основных средств (без НДС)	08-1, 08-2, 08-4	60,76
Отражена стоимость приобретенных нематериальных активов (без НДС)	08-5	60, 76
Учтены затраты по изготовлению нематериальных активов собственными силами организации	08	02, 10, 70, 69
Включены в фактические затраты по строительству услуги застройщика, оказанные инвестору	08-3	90
Отражена приемка законченных строительством объектов, приобретенных объектов основных средств, земельных участков, объектов природопользования	01	08
Отражена приемка нематериальных активов и выполненных научно-исследовательских работ	04	08

Учет затрат на капитальное строительство

Под капитальным строительством понимаются работы по строительству новых объектов, а также расширению, реконструкции и техническому перевооружению действующих объектов основных средств.

Капитальное строительство осуществляется в соответствии с договором (контрактом) на капитальное строительство, под которым понимается документ, устанавливающий обязательства сторон, участвующих в его заключении и выполнении. Организация строительства объектов, контроль за ходом строительства, а также ведение бухгалтерского учета осуществляется застройщиком.

Под застройщиками понимаются организации, специализирующиеся на выполнении указанных функций.

Организация-застройщик может осуществлять строительство хозяйственным способом (т. е. собственными силами) или подрядным способом (т. е. с привлечением подрядных организаций). Организация, выполняющая подрядные работы для застройщика по договору на строительство, называется подрядчиком. При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядчику строительной организации выступает в роли заказчика.

Юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных и заемных средств в капитальное строительство объектов, называется инвестором.

Учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам:

• в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него;
• по приобретенным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам.

В бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией:

• на строительные работы;
• на работы по монтажу оборудования;
• на приобретение оборудования, требующего монтажа;
• на приобретение оборудования, не требующего монтажа;
• инструмента и инвентаря;
• на прочие капитальные работы.

При подрядном способе выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются в учете по дебету счета 08-3 по договорной стоимости согласно принятым к оплате счетам-фактурам подрядных организаций и справкам формы № КС-З «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

При хозяйственном способе производства указанных работ в учете отражаются фактически произведенные затраты. Фактические затраты, связанные с сооружением (изготовлением) объектов, первоначально отражаются по дебету счета 08-3 «Строительство объектов основных средств» в корреспонденции с кредитом счетов 10, 70, 69, 23, 60, 76,02 и т. д. На субсчете 08-3 учитываются также затраты по монтажу оборудования, по строительству зданий, сооружений и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, каким способом (подрядным или хозяйственным) выполняются данные работы).

До полного окончания работ по строительству объектов затраты по их сооружению (возведению) учитываются в составе незавершенного строительства.

Незавершенное строительство — затраты застройщика по возведению объектов с начала строительства до их ввода в эксплуатацию.

Незавершенное строительство отражается в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).

После окончания строительства осуществляется приемка и ввод в эксплуатацию законченных строительством объектов основных средств, которая оформляется:

• Актом приемки законченного строительством объекта (ф. № КС-11);
• Актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (ф. № КС-14).

К этому моменту на счете 08-3 формируется инвентарная стоимость законченных строительством объектов основных средств. Для отражения в учете составляется акт по форме № ОС-1 и составляется запись Дт 01 Кт 08-3 и заводится инвентарная карточка.

Инвентарная стоимость объекта — это затраты застройщика по возведению объекта с его начала до ввода в эксплуатацию.

Источниками финансирования объектов капитального строительства являются собственные и заемные источники, а также средства целевого финансирования (бюджетные средства, получаемые на безвозвратной основе).

Регистр синтетического учета — журнал-ордер № 16.

Регистр аналитического учета — ведомость № 18, где аналитические счета открываются по объектам вложений.

При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С: Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счета 08 (Главная книга), анализ счета 08, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 08, анализ счета 08 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 08, карточка счета 08 по субконто и др.

Учет расходов строительной организации при использовании в учете счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»

В соответствии с учетной политикой строительной организации доходы по работам (услугам) с длительным производственным циклом могут признаваться в бухгалтерском учете по мере готовности объекта в целом или по этапам. Это предусмотрено Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденным Приказом Минфина РФ от 24.10.2008 г. № 116н. Порядок сдачи работ определяется условиями договора, при этом возможны два варианта:

1. работы сдаются по мере выполнения всего объема работ. При таком варианте все затраты до момента сдачи объекта учитывают на счете 20 «Основное производство». В момент приемки выполненных работ затраты списываются со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж». Договорная стоимость работ в данном случае отразится — Дт 62 Кт90-1;
2. работы сдаются поэтапно. По мере сдачи заказчику каждого этапа в учете подрядчика отражается реализация работ по выполненному этапу. Право собственности на объект, как правило, переходит к заказчику лишь по завершении объекта в целом. При этом варианте в учете используется счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

По дебету этого счета учитывают договорную стоимость выполненных и оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, отражаемых по кредиту счета 90. Одновременно затраты по законченным и принятым этапам работ списываются с кредита счета 20 на дебет счета 90.

Дт 46 Кт 90-1 — отражена выручка за сданный этап работы;

Дт 90-2 Кт 20 — списаны расходы по выполненному этапу работ;

Суммы поступившей оплаты отражаются по дебету счетов учета денежных средств с кредита счета 62.

По окончании всех этапов работы в целом оплаченную заказчиком стоимость этапов списывают со счета 46 в дебет счета 62. Стоимость полностью законченных работ, учтенных на счете 62, списывают на сумму полученных авансов в дебет счета 62 и на сумму, полученную в окончательный расчет в дебет счетов по учету денежных средств.

Регистр синтетического учета — журнал-ордер №11.

Аналитический учет по счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» ведется по видам работ.

При использовании организацией автоматизированной формы учета с применением программного продукта «1С: Предприятие» регистрами синтетического учета являются обороты счета 46 (Главная книга), Анализ счета 46, оборотно-сальдовая ведомость и др. Регистрами аналитического учета выступают оборотно-сальдовая ведомость по счету 46, анализ счета 46 по субконто, обороты между субконто, карточка счета 46, карточка счета 46 по субконто и др.

Счет 07 «Оборудование к установке» предназначен для различного оборудования, требующего монтажа. Монтаж — это сборка оборудования из формирующих частей, запчасти к этому оборудованию, прикрепление к несущим конструкциям и т.д. Счет используется в основном в строительных организациях.

Основные корреспонденции счета:

Монтажные работы

В работы по монтажу входят:

• сборка и установка оборудования на месте постоянной эксплуатации;
• технологическая подводка (воды, воздуха, монтаж кабелей и электропроводов и т. д.);
• проверка оборудования;
• изоляция и покраска;
• и т. д.

Оборудование может быть производственным, или энергетического, технологического характера и т. п. Главный признак такого оборудования — невозможность принять его в эксплуатацию без сборки (подключения, настройки). Все затраты по доставке, хранению, наладке и т. д. тоже учитываются на счете 07 для определения фактической себестоимости оборудования.

Оборудование, не требующее сборки, нельзя учитывать на 07 счете.

Принятие к учету от поставщиков

Пример

ООО «Альянс-Строй» приобрело оборудование стоимостью 2006000 рублей, в том числе НДС 306000 рублей. Для монтажа оборудования заключен договор подряда с ООО «АльфаПроект», стоимость работ составила 318000 рублей, в том числе НДС 48000 рублей.

Проводки

Бухгалтер ООО «Альянс-Строй» сделал проводки:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма	Документ
07	60	Поступило оборудование, требующее монтажа	1700000	Счет-фактура
19	60	Отражена сумма НДС предъявленного	306000	Счет-фактура
68	19	НДС принят к вычету	306000	Книга покупок
08	07	Оборудование передано в монтаж	1700000	Акт приема-передачи ОС-15
08	60	Включены в стоимость монтажные работы	270000	Бухгалтерская справка
19	60	Сумма НДС, предъявленного подрядчиком	48000	Счет-фактура
68	19	НДС принят к вычету	48000	Книга покупок
60	51	Оплата по договору подряда и с поставщиком оборудования(2006000+318000)	2324000	Платежное поручение
01	08	Оборудование принято к учету как ОС(1700000+270000)	1970000	Бухгалтерская справка

Принятие к учету как вклад в уставный капитал

Оборудование, которое учредитель вносит в качестве вклада в уставный капитал организации, учитывается операцией Дт 07 — Кт 75 «Расчеты с учредителями».

Выбытие оборудования

Иногда случается, что оборудование выбывает еще до передачи в монтаж. Например, из-за его кражи, порчи, передачи и т.д.

Выбытие вследствие технической непригодности

ООО «Альянс-Строй» оприходовало на 07 счете техническое устройство стоимостью 10000 (без НДС). Устройство было украдено со склада, о чем составлен акт. В этом случае создаются проводки:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма	Документ
94	07	Стоимость оборудования списана на недостачу	10000	Акт списания

Выбытие вследствие продажи

ООО «Альянс-Строй» после оприходования на 07 счете технического устройства стоимостью 15000 рублей (без НДС) принимает решение продать его до передачи в монтаж. Проводки в этом случае:

Дт	Кт	Описание операции	Сумма	Документ
91.1	07	Стоимость оборудования списана на расходы	15000	Акт о реализации

Отражение в балансе

В балансе предприятия счет 07 отражается в разделе активов, Раздел 1, строка 1150 «Основные средства».

Учет НДС

Порядок возмещения НДС при учете оборудования мало отличается от порядка при учете основных средств. Организация может показать НДС к возмещению сразу после того, как оборудование принято к учету.

Разумеется, возмещение налога возможно только для оборудования, используемого в деятельности, облагаемой НДС. То есть, если организация совмещает деятельность по основной системе налогообложения с ЕНВД, принять к возмещению НДС можно только по оборудованию, приобретенному для ОСНО.