Себестоимость добычи руды

АА. Тихонова

аспирантка кафедры «(Финансы предприятий и финансовый менеджмент»

СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ И ФИНАНСОВАЯ РЕЗУЛЬТАТИВНОСТЬ: ЧТО ПЕРВИЧНО?

На примере горно-металлургической компании

Определение уровня затрат в цветной металлургии

Для оценки финансовой результативности компании уровень себестоимости продукции является базовым показателем — чем ниже себестоимость, тем выше результативность. На первый взгляд, цель формулируется легко: снижаем себестоимость продукта и наша прибыль автоматически увеличивается. Нерентабельный продукт просто не производится. Однако в металлургии такой подход реализовать весьма затруднительно.

Особенностью цветной металлургии является попутное получение различных металлов из одной руды (т.е. комплексное производство). Из того же объема руды производится большее количество готовой продукции, между которой распределяются издержки на добычу и обогащение. И сразу вопрос определения уровня затрат сводится к решению проблемы распределения большей части производственных затрат между различными металлами. Следовательно, для определения финансовой результативности производственных подразделений компании необходимо выработать методику распределения затрат, что отвечало бы двум требованиям. Первое — необходимость максимально отражать реальный уровень себестоимости. В данном вопросе возможно только стремление к точному уровню, детальное разделение затрат практически невозможно. Второе требование к методике — возможность реализации на практике, т.е. относительная простота для ее понимания и внедрения в компании.

С проблемой распределения затрат между различными металлами столкнулась и российская компания ОАО «ГМК «Норильский никель» — крупнейший производитель цветных металлов, на его долю приходится более 20% мирового производства никеля, более 10% кобальта и 3% меди.

Производственная цепочка цветных металлов состоит из трех переделов: добыча и обогащение руды и выплавка металлов. Только на стадии процесса обогащения происходит разделение производственного процесса: руда превращается в никелевый и медный концентраты. В данной статье рассматривается анализ затрат только на двух переделах: добыча и обогащение руды. На этапе добычи руды выделяют следующие процессы: проведение (проходка) горных

выработок, бурение, взрывание горных пород, крепление и закладка выработанного пространства, подъем руды на поверхность. Выход руды после этой стадии составляет 100%. Далее добытая руда доставляется на обогатительные фабрики для получения концентрата: дробление руды, измельчение руды, флотация (разделение минералов), сгущение, фильтрация, сушка концентрата. Здесь выход руды достигает 45% первоначального объема. Получение металла происходит на заводах: плавка концентрата (продукт — штейн), конвертирование (продукты — файнштейн, черновая медь), разделение файнштейна, анодная плавка (продукты — аноды никелевые, медные), электролиз (продукты — товарные никелевые и медные катоды, шламы драгоценных металлов). Выход товарных металлов составляет около 6%. Из данной цепочки выделяются основные переделы, которые являются базой для определения уровня затрат в металлургии.

Реальность калькулирования себестоимости

Менеджмент компании «Норильский никель» (далее — Компания) признал долю производства непрофильных металлов несущественной в общем объеме производства. А для распределения затрат между никелем и медью выбрал соотношение цен на Лондонской бирже. В результате уровень затрат попал в прямую зависимость от цены продажи металла, что методологически является некорректным. Именно себестоимость продукции определяет цену реализации, а не наоборот. Пока на практике этого не видно.

Особенность используемой в Компании методики состоит в том, что за основу расчета долей распределения затрат берется следующая формула:

d = /2(Ме(у) ■ Ме(р)), (1)

где Ме(у) — объем производства основного металла;

Ме(р) — возможная цена реализации металла;

2(Ме(у) -Ме(р)) — общая товарная стоимость основного металла.

Для определения долей распределения расходов между совместно производимыми продуктами на цепочке комплексного производства уточняются доли товарной стоимости основных продуктов в общей товарной стоимости. Расчет производится в соответствии с формулой и с учетом технологических особен-

* Годовой отчет ОАО «ГМК «Норильский никель» за 2002 г. Москва, 2005. С. 42-43.

ностей производства в цепочке. Тем не менее динамика и уровень цен может не соответствовать действительным затратам Компании на получение металла. В этом случае реальный анализ себестоимости металла невозможен при данной методике распределения затрат. Уровень затрат на добычу и обогащение никеля и меди не может быть индикатором (или показателем) для оценки финансовой результативности производственных подразделений Компании. Также бессмысленным становится проведение маржинального анализа по видам металла: рентабельность никеля занижена, а меди завышена в связи с более быстрым ростом цен на никель, чем на медь.

Основным недостатком калькулирования себестоимости металлов в концентратах на горно-металлургических предприятиях является использование в качестве критерия для распределения затрат оптовых цен готовой продукции, которые могут не соответствовать действительным затратам на получение того или иного компонента. В результате себестоимость металла, имеющего более высокую цену, становится большей уже на стадии добычи и обогащения, независимо от содержания этого компонента в руде и относительной сложности его извлечения в концентрат. Определение себестоимости на горно-металлургических предприятиях — весьма сложная задача, что связано с характером производственного процесса: добыча и обогащение руды.

Себестоимость металлов, определяемая на предприятиях, должна явиться основой для установления оптовых цен. Существующая же методика не может использоваться в этих целях, так как себестоимость определяется на основе оптовых цен, которые выведены с учетом этой же себестоимости. Проф. Б.М. Косминский, являясь сторонником этого способа, пишет, что «соотношение цен на отдельные продукты или сорта, группы вовсе не зависит от себестоимости»*. В свою очередь А.Д. Ларионов отмечает: «… если же себестоимость продукции будет поставлена в зависимость от цены на нее, то никогда не удастся установить ни действительной себестоимости продукции, ни экономически обоснованной цены»**.

Проф. А.Х. Бенуни считает, что в связи с прогрессом техники и возможностью эффективного извлечения ряда металлов, перешедших в разноименные концентраты, стоимость этих металлов также следует учитывать***. В настоящее время данное требование не выполняется****.

* Косминский Б.М. Учет и планирование замыкающей себестоимости в горной промышленности (теория и методы определения экономических границ использования природных ресурсов). М: Недра, 1970.

** Ларионов АД. Проблемы распределения затрат в сельском хозяйстве.

Л.: Изд-во ЛГУ, 1976.

*** См.:. Определение затрат при комплексной переработке сырья и вопросы ценообразования / Под ред. Рубинчика. М., ЦНИТИ, 1967.

**** Более подробно теория вопроса распределения затрат изложена в статье автора этих строк «Практика распределения затрат при комплексном использовании сырья в металлургической промышленности» (Все для бухгалтера. № 17. 2005. С. 21-26).

Следовательно, при выборе оптимального метода определения уровня затрат необходимо решить, какие параметры следует взять за основу распределения затрат. Очевидно, что себестоимость металлов зависит от естественных факторов (наличие в руде благородных металлов, благоприятные горно-геологические условия добычи и пр.). На сегодняшний день эти факторы или совсем не учитываются, или учитываются формально с применением единой системы

цен.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Комплексное использование сырья должно снизить себестоимость всех получаемых из данного сырья продуктов. Это должно быть заложено в любой принцип распределения затрат при обогащении. Принцип может быть нарушен только в том случае, когда получение попутной продукции либо необязательно, либо связано с отдельным производством, которое использует основной процесс как сырьевую базу.

В конечном счете выбор метода распределения затрат определяется общей стратегией развития Компании и долей данного металла в общем объеме производства готовой продукции.

Например, в канадской компании «Инко» за основу распределения затрат берут коэффициент пропорции содержания в руде меди и никеля. Данный коэффициент определяется геологами и пересматривается ежегодно, что позволяет более точно учитывать зависимость себестоимости производства металлов от качества добываемой руды.

Практика расчетов показывает, что в настоящее время нет возможности ориентироваться на единый универсальный метод отнесения затрат на отдельные виды продукции при комплексной переработке сырья. В этих условиях любой рекомендуемый метод, если только он рассчитан на практическое использование, должен разрабатываться для определенных, конкретных целей.

Поиск оптимальной методики формирования себестоимости

В данной статье предложен один из возможных вариантов распределения затрат. Для простоты расчетов будем предполагать, что добываемая руда не содержит металлов платиновой группы и не производится попутная продукция, например кобальт. Поэтому полученные цифры будут относиться, скорее, к демонстративному примеру для подтверждения методических выводов. Сохранится лишь динамика изменения затрат Компании на переделах добычи и обогащения руды, а также уровень затрат производственных единиц (рудников и фабрик).

Предлагаемый вариант распределения себестоимости основывается не на соотношении рыночных цен (точнее, объемов выручки по металлам), а на содержании ценных компонентов металлов в руде. Очевидно, что себестоимость производства никеля и меди из богатых руд ниже, чем из вкрапленных руд, а затраты на производство из медистых руд меньше для меди, чем для никеля.

Для сравнения результатов предлагаемой методики с применяемой в данный момент в Компании рассчитаем распределение затрат по последней (для этого используем приведенную выше формулу 1).

(I) Распределение затрат добычи и обогащения руды по методике Компании, руб.

2000 г. 2001 г. 2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

Затраты на 1 т никеля 35 780 47 283 56 518 61 268 63 047 75 695 97 422

Затраты на 1 т меди 7512 10 488 10 361 8405 12 179 14 651 18 857

Согласно табл. 1 в 2000 г. затраты на добычу и обогащение 1 тонны никеля превышали затраты на 1 тонну меди в 4,8 раза. С ростом цен на никель

соотношение уровня затрат увеличивалось и в 2006 г. составило 5,2 раза.

В течение 2000—2006 гг. 70% выручки от продажи металлов составляли продажи никеля. По ценным компонентам содержания в руде доля никеля равняется 36%, а меди — 64% (где 100% — сумма ценных компонентов, содержащихся в металле; пустая порода не учитывается). Распределим затраты на добычу и обогащение металлов по Заполярному филиалу Компании только на основе среднего содержания металлов в руде (формула 2):

d(Me1) = г(Ме1)/(г(Ме1)+г(Ме2)) (2)

© Распределение затрат добычи и обогащения руды в Заполярном филиале, руб.

2000 г. 2001 г. 2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

Затраты на 1 т никеля 18 842 22 767 26 285 27 444 31 115 37 893 48 774

Затраты на 1 т меди 15 196 21 397 23 398 24 231 27 549 33 551 43 186

Расчеты, основанные только на процентном содержании металлов, показывают практически одинаковый уровень затрат на рассматриваемых стадиях производства металлов. Нивелирование разницы объясняется тем, что объем производства меди превышает объем производства никеля. При определении затрат на тонну большие затраты на медь распределяются на большее количество продукции. Например, в 2004 г. в Заполярном филиале Компании меди произвели 353 тыс. тонн, а никеля 127 тыс. тонн.

Проведенный расчет не учитывает затраты на обогащение руды. Тем не менее разная руда отправляется на различные фабрики Заполярного филиала (ЗФ) Компании: Норильскую обогатительную фабрику (НОФ) и Талнахскую обогатительную фабрику (ТОФ). Вкрапленная и медистая руда с рудников «Заполярный», «Комсомольский», «Октябрьский» обогащается на НОФ; богатая руда (рудники «Октябрьский» и «Таймырский») направляется на ТОФ.

Уровень себестоимости на этапе обогащения зависит от степени извлечения металла из руды. Обе фабрики производят два концентрата: никелевый и медный. Среднее извлечение металлов на обогатительных фабриках следующее: на НОФ никелевый концентрат содержит 75% никеля и 25% меди, медный концентрат — 6% и 94% соответственно; на ТОФ уровень извлечения отличается и составляет 80% и 20% по никелевому концентрату, 10% и 90% по медному*.

Распределим затраты на производство и обогащение пропорционально содержанию металлов (формула 3):

ЗО(Ме1) = К(№)-ЗОФт(№, Ме1) + К(Си)-ЗОФт(Си, Ме1) (3)

где ЗО(Ме1) — затраты на обогащение на металл 1 (например, никель);

К(№) — коэффициент распределения расходов на никелевый концентрат (в представленных расчетах К(№) =1/2);

К(Си) — коэффициент распределения расходов на медный концентрат (в представленных расчетах К (Си)=1/2);

ЗОФ — затраты всей обогатительной фабрики;

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

г(№, Ме1) — доля расходов, относимая на металл 1 в никелевом концентрате;

г(Си, Ме1) — доля расходов, относимая на металл 1 в медном концентрате.

Например, определим, сколько затрат Норильской обогатительной фабрики отнесем на никель. В 2000 г. уровень затрат на НОФ составил 2 050 597 тыс. руб., из них на никель = 0,5 • 2 050 597 • 0,75 + 0,5 • 2 050 597 •

• 0,06 = 830 492 тыс. руб.

С учетом описанных изменений распределим затраты на никель и медь за 2000—2006 гг. (табл. 3).

0 Распределение затрат между производством никеля и меди на 1 т, руб.

2000 г. 2001 г. 2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

Затраты на 1 тонну никеля 28 805 39 766 44 416 36 138 47 654 59 139 68 017

Затраты на 1 тонну меди 15 893 13 649 24 947 28 887 29 898 37 063 42 194

* Годовой отчет ОАО «ГМК «Норильский никель». 2005 г.

Предлагаемое распределение сохраняет меньшую разницу в уровне затрат, чем в методике, используемой в Компании (табл. 1), но большую, чем в простом распределении только на основе состава руд (табл. 2). Данный вариант более корректный, так как в этом случае себестоимость металла на стадии добычи зависит от состава руды, а на стадии обогащения — от состава концентратов, получаемых на обогатительных фабриках.

Практическая ценность

Как можно применить на практике полученные выводы в разнице себестоимости никеля и меди? Очевидно, Компания не станет принимать решение в выборе между производством меди и никеля в случае падения цен на один из металлов. Это невозможно. Оба металла находятся в руде и будут производиться, пока добывается руда. Следовательно, Компания может принять решение о закрытии того или иного рудника, а также об изменении структуры добычи руды (что более реально). Например, отказаться от добычи вкрапленной руды, оставив богатую и медистую. Поэтому расчеты, полученные в табл. 3, носят информативный характер и отражают фактическое состояние в прошедших годах. В зависимости от типа руды пропорции содержания металлов меняются. Для принятия решений о целесообразности процесса добычи руды потребуется более детальный анализ распределения затрат.

В Заполярном филиале Компании находится несколько рудников, у каждого из которых свои горно-геологические особенности производства. Безусловно, рентабельность и себестоимость тонны добытой руды зависит не только от типа самой руды (богатая, медистая или вкрапленная), но и от рудника, где происходит добыча.

Рассчитаем уровень расходов на добычу и обогащение на 1 тонну металла в зависимости от рудников и типа руд. Расходы внутри рудников по типам руд разделим в соответствии с объемами добычи руды (в тоннах) (формула 4):

^1) = т(ф / (т(ф+т02)+т(13)), (4)

где с1(11) — доля добычи руды типа 1

(богатая, медистая или вкрапленная); т01) — масса добычи руды типа 1; т^2) — масса добычи руды типа 2; т(13) — масса добычи руды типа 3.

Далее затраты между металлами внутри определенного типа руды распределим на основе процентного содержания металлов в руде (формула 2). Прибавим расходы следующего передела: обогащение. Эти затраты зависят от фабрики, куда доставляется добытая руда. Для простоты расчетов предположим, что вся богатая руда рудников «Комсомольский», «Октябрьский» и рудника «Таймырский» обогащается на Талнахской обогатительной фабрике, остальная руда — на Норильской. Далее расходы по типам руд распределяем по формуле 5:

ЗО (Mel, t1, okt) = d(t1, okt) ■ ЗО (Mel), (5)

где ЗО (Mel, tl) — затраты на обогащение 1 тонны металла 1, руды типа 1, добываемой на руднике «Октябрьский»;

d(t1, okt) — доля богатой руды рудника «Октябрьский» во всей руде, поступаемой на фабрику для обогащения;

ЗО (Me1) — затраты на обогащение на металл 1 (например, никель)

(см. формулу 3).

Например, затраты на добычу и обогащение 1 тонны никеля, производимого из богатой руды рудника «Октябрьский», рассчитываются по следующей формуле: затраты рудника «Октябрьский» X доля богатой руды во всей добытой массе X доля никеля ( из расчета, что доля никеля + доля меди = 1) + доля богатой руды рудника «Октябрьский» во всей руде, поступаемой на фабрику для обогащения X (затраты на получение никелевого концентрата X доля никеля + затраты на получение медного концентрата X доля никеля). Аналогично производятся расчеты по другим рудникам и типам руд, а также по меди (табл. 4). Результатами расчетов вкрапленной руды рудника «Октябрьский» и богатой руды рудника «Комсомольский» можно пренебречь из-за незначительного объема добычи (в первом случае объем добычи составляет не более 0,2% от всей массы руды, во втором случае с 2002 г. добыча руды не ведется).

@ Затраты на добычу и обогащение руды по рудникам и типам руд на 1 тонну металла, руб.

Рудники Типы руд Содержание металла в руде (%) 2000 г. 2001 г. 2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

«Октябрь- ский» богатая Ni 2,54 17 275 23 898 25 325 24 407 26 826 32 585 37 047

Cu 5,1 9 137 7 329 13 620 15 598 16 209 19 662 22 112

меди- стая Ni 1,07 23 046 79 181 75 856 70 271 74 883 94 758 112 095

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Cu 4,83 16 213 13 935 24 438 27 316 27 890 33 711 38 755

вкрап- ленная Ni 0,73 62 230 132 123 138 965 129 396 140 026 175 615 204 657

Cu 1,45 55 401 58 897 72 976 81 022 82 487 107231 123 963

«Таймыр- ский» богатая Ni 2,47 26 143 33 417 37 111 15 780 40 077 47 918 54 200

Cu 2,74 15 774 10 520 23 283 27 282 28 131 34 488 39 080

«Комсо- мольский» богатая Ni 3,11 24 299 31 914 0 0 0 0 0

Cu 2,88 2 993 11 331 0 0 0 0 0

меди- стая Ni 0,61 123 620 156 208 154 261 145 802 157241 204 577 238915

Cu 2,08 46 084 40 553 61 932 70 887 73 163 94 605 108 082

«Заполяр- ный» вкрап- ленная Ni 0,73 87 595 114 523 116 192 117 467 124 806 158 507 189 728

Cu 1,45 48 039 43 883 58 790 72 076 71 935 88 018 112322

Полученные результаты подтверждают вывод о том, что богатые руды выгоднее добывать и они дешевле в обогащении для обоих металлов. Самый низкий уровень затрат для богатых руд рудников «Октябрьский» и «Таймырский». Из медистой руды, соответственно, выгоднее производство меди, чем никеля. Расходы на добычу и обогащение никеля в 2,9 раза выше, чем меди у медистой руды рудника «Октябрьский», в 2,6 раза — на руднике «Комсомольский». Производство металлов из вкрапленной руды по сравнению с другими типами руд наименее выгодно. Расходы на добычу и обогащение 1 тонны никеля вкрапленной руды рудника «Заполярный» превышает в 5 раз аналогичные расходы в случае использования богатой руды рудника «Октябрьский».

Приведенные расчеты показывают различие в затратах в зависимости от рудников. Для получения более детальной информации ЗФ компании целесообразнее вести отдельную калькуляцию затрат по рудникам, а не объединять несколько рудников в одну смету. С 2004 г. затраты рудников «Комсомольский», «Скалистый» и «Маяк» объединены в рудоуправление «Талнахское». Игнорирование сбора раздельной статистики не даст возможности точно определить уровень затрат на добычу 1 тонны металла по рудникам.

Уровень затрат, а вместе с тем и финансовая результативность деятельности рудника определяется структурой типа добываемых руд. Возможно агрегировать показатели затрат на добычу и обогащение руды, рассматривая уровень затрат только в зависимости от типа руды (см. табл. 5).

© Затраты на добычу и обогащение 1 тонны металла в зависимости от типа руды, руб.

Типы руд 2000 г. 2001 г. 2002 г. 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.

Богатая никель 19 181 27 920 30 125 20 768 32 669 39 339 44 603

медь 12 286 8 294 16 279 18 954 19 828 24 110 27 202

Медистая никель 103 384 132 341 131 119 116055 121554 156 753 183 687

медь 37 937 30 505 48 560 50 739 50 391 63 561 72 739

Вкраплен- ная никель 87 091 114 806 116 643 117741 125 125 158 874 190 056

медь 48 198 44 098 59 070 72 281 72 156 88 402 112 578

Отсутствие детализации по рудникам сглаживает разницу внутри одного типа руд. Используя только эту информацию, можно сделать лишь общий вывод об эффективности эксплуатации месторождений. Например, рудник «Заполярный» можно оценить, зная основной тип добываемой руды. Пока эксплуатация рудника «Заполярный» выгодна за счет высоких мировых цен на никель. В случае резкого падения цен производство металлов из вкрапленной руды может оказаться нерентабельным, что приведет к сокращению добычи данного типа руд и возможному закрытию рудника «Заполярный».

Предлагаемая методика распределения затрат дает возможность компании определять эффективность производства в зависимости от типа руд. Чем больше доля в добыче вкрапленной руды, тем выше затраты и ниже рентабельность использования рудника. Для получения данных показателей (индикаторов) уровня затрат на производство 1 тонны металла к полученным результатам нужно добавить средние расходы на выплавку металла. Таким образом, можно оценить финансовую результативность как каждой производственной единицы, так и всей цепочки: от добычи руды до получения цветных металлов.

УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ THE ACCOUNT, AUDIT AND THE CONTROL

УДК 657

ББК 65.052.231.11 В 57

М.П. Владимирова

Доктор экономических наук, профессор кафедры экономики и финансов общественного сектора Международного института государственной службы и управления (МИГСУ) Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте РФ, г. Москва. Тел.: (910) 439 14 57, e-mail: mpvladi@mail.ru.

Г.Н. Курбанов

Аспирант кафедры экономики и финансов общественного сектора МИГСУ Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте РФ, г. Москва. Е-mail: vlmp2012@mail.ru.

Современные подходы к начислению амортизации горно-подготовительных работ в системе совершенствования учетной политики и аудита

(Рецензирована)

Аннотация. В статье рассматриваются актуальные вопросы совершенствования учетной политики и аудита промышленных предприятий, связанных в процессе своей деятельности с промышленной разработкой сырья. Создание амортизационного фонда здесь является важным условием конкурентоспособности как источника данных капиталовложений.

Ключевые слова: амортизация, амортизационной фонд, амортизационные

отчисления, промышленная политика, учетная политика, бухгалтерский учет, анализ и аудит, международные стандарты финансовой отчетности, ревизия, финансовый контроль.

M.P. Vladimirova

G.N. Kurbanov

Сырьевые материалы — основа экономики Российской Федерации. Промышленная разработка месторождений создает между участниками рынка жесткую конкурентную борьбу за наиболее перспективные возможности. Перспективные месторождения могут принести значительный доход. Однако для того, чтобы их открыть, разведать, освоить и вести промышленную добычу сырья, необходимы существенные капиталовложения. И в этих условиях немаловажным условием конкурентоспособности организации является создание амортизационного фонда как источника данных капиталовложений .

Дадим определение горно-подготовительных работ. Согласно Инструкции Министерства Черной Металлургии СССР «по определению и учету вскрытых, подготовленных и готовых к выемке запасов полезных ископаемых на горных предприятиях» (1974 год) «горные работы и выработки при открытом способе разработки полезных ископаемых подразделяются на горно-разведочные, горно-капитальные, горноподготовительные, вспомогательные и добычные».

Горно-разведочные работы проводятся с целью уточнения контуров залежей, запасов, вещественного состава и физико-механических свойств полезного ископаемого и вмещающих пород, планирования горных работ и решения ряда других задач, связанных с разработкой месторождения.

К результатам горно-разведочных работ относятся разведочные шахтные стволы, камеры для подземного разведочного бурения, разведочные шурфы и др.

Горно-капитальные работы проводятся с целью вскрытия и разработки месторождения или его части.

К горно-капитальным относятся работы по вскрытию месторождения, включая проведение въездных и разрезных траншей, необходимых для обеспечения карьера подготовленными и готовыми к выемке запасами, достаточными для его нормальной эксплуатации в соответствии с техническим проектом.

К горно-капитальным относятся также работы по проведению специальных горных выработок, предназначенных для осушения и гидрозащиты карьерных полей (шахтные стволы, шурфы и т.д.).

Затраты на горно-капитальные работы, на стоимость попутно добытой руды не уменьшаются, но в сметах на их производство указывается возвратная сумма от реализации попутно добытой руды» .

Горно-подготовительные работы проводятся с целью подготовки к разработке вскрытой части месторождения.

К горно-подготовительным работам относятся:

— вскрышные работы (кроме горно-капитальных);

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

— работы по проведению въездных траншей, предназначенных для подготовки запасов на нижележащих горизонтах;

— работы по проведению разрезных траншей;

— работы по выемке пустых пород и некондиционного полезного ископаемого на рабочих горизонтах.

Согласно «Инструкции по планированию, учету и калькуляции себестоимости добычи руды при очистных разработках», утвержденной Комитетом РФ по драгоценным металлам и камням,»к затратам на горно-подготовительные работы относится стоимость следующих горных работ и горнотехнических сооружений и построек:

— при разработке месторождений открытым способом — вскрышные работы в карьерах в период эксплуатации, проходка разъездных и временных въездных траншей;

— горнотехнические сооружения и постройки горнодобывающих предприятий на месторождениях с коротким сроком отработки запасов — в пределах срока их износа и не требующих вследствие этого накопления средств на их поддержание и восстановление» .

«Вспомогательные работы проводятся в подготовленной части месторождения. Вспомогательными работами полностью завершается подготовка запасов к производству добычных работ.

К вспомогательным работам относятся:

— работа по зачистке уступов от остатков вскрышных пород;

— работы по подготовке уступов к производству буровых работ;

— работы по строительству автодорог (подъездов) к экскаваторам;

— работы по проведению временных водоотводных каналов.

К добычным работам относятся работы по извлечению полезного ископаемого из готовой к выемке части месторождения.

Добычные работы включают в себя следующие основные производственные процессы: отбойку, погрузку, транспортировку и разгрузку полезного ископаемого» .

Более детальная классификация горно-подготовительных работ приводится в «Инструкции по планированию, учету и калькуляции себестоимости добычи руды при очистных разработках», утвержденной Комитетом РФ по драгоценным металлам и камням в 1994 году.

Согласно данной инструкции, к горно-капитальным относятся «работы, проводимые с

целью:

— вскрытия месторождения полезного ископаемого;

— для последующей разработки, а также работы по возведению капитальных горнотехнических сооружений и зданий.

При открытом способе добычи руды к горно-капитальным работам относятся:

— работы по вскрытию карьера и устройству путей и заездов для выдачи руды из карьера (выездные и съездные траншеи вне контура карьера, постоянные съездные траншеи внутри карьера до ввода его в эксплуатацию);

— сооружения по защите месторождения от водопритоков в контур карьера (система водопонижения и осушения).

При подземном способе добычи руды к горно-капитальным работам относятся:

— горные работы капитального характера (шахтные стволы, шурфы, штольни, квершлаги, штреки и другие горные выработки производственного назначения;

— электровозное депо, клады, специальные вентиляционные, закладочные и водосточные выработки и т.п.), а также сооружения по защите горных выработок от водопритоков;

— горно-технические здания и сооружения (копры шахт и бункеры при них, здания подъемных машин и лебедок, здания компрессорных, трансформаторные киоски, бурозаправочные, вентиляционные помещения и каналы, расходные склады взрывчатых веществ и средств взрывания.

Проведение горных работ и возведение горнотехнических сооружений и построек на небольших месторождениях с коротким сроком отработки запасов относятся к горноподготовительным работам» .

Расходы на горно-подготовительные работы (далее в тексте вскрышные расходы), понесенные на этапе разработки шахты (часто в литературе также именуются как расходы на удаление вскрышных пород) как правило, капитализируются в составе амортизационной стоимости шахты. И с момента добычи минеральных ресурсов, данные вскрышные расходы амортизируются в течение срока использования шахты.

Результаты вскрышной деятельности первоначально учитываются по стоимости приобретения. Стоимость включает в себя те расходы, которые непосредственно относятся к выполнению вскрышных работ.

Дополнительные расходы, не обязательные для производства вскрышной

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

деятельности, как планировалось, не должны быть включены в стоимость вскрышных работ. Такими дополнительными расходами могут быть, например, строительство подъездной дороги в районе, в котором ведутся вскрышные работы.

Менеджменту компаний следует руководствоваться принципами, изложенными в Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» и Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы» при определении расходов, которые могут быть отнесены в состав стоимости вскрышных работ.

По нашему мнению, весьма важно провести анализ формирования стоимости и амортизации горно-подготовительных работ. Это связано с тем, что в сравнении с другими видами проходческих работ стоимость горно-подготовительных работ наиболее существенна.

Интерпретация ПКИ (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы в ходе открытой разработки рудника на этапе добычи» предлагает порядок учета затрат на удаление пустых пород (вскрышные работы) на стадии добычи. Согласно данной интерпретации, организации горнодобывающего сектора, которые готовят финансовую отчетность по МСФО, возможно, должны будут списать имеющиеся у них затраты на горно-подготовительные (вскрышные) работы на остаток нераспределенной прибыли на начало периода, если данные активы не могут быть отнесены с идентифицируемым компонентом рудного тела.

Цель и сфера применения IFRIC 20. Затраты на горно-подготовительные (вскрышные) работы, понесенные в период, когдаместорождение находится на стадии добычи, часто приносят выгоду в форме текущей добычи и доступа к будущей добыче.

Сложность заключается в том, как правильно распределить затраты на горноподготовительные (вскрышные) работы между двумя данными активами и, следовательно, правильно определить, что является затратами текущего периода, а что активом, который принесет выгоду в будущем. Цель данной Интерпретации -привести методические рекомендации и разобраться с многообразием подходов, которые используются на практике в настоящее время.

Интерпретация IFRIC 20 применяется только к затратам на вскрышные работы, которые были понесены в ходе открытой разработки рудника на этапе добычи. Она не применяется к подземной добыче или к добыче нефти и газа. Добыча на нефтеносных песках, которую многие считают более близкой к горному делу, чем к традиционной добыче нефти и газа, также не входит в сферу применения рассматриваемой Интерпретации.

Подход к учету вскрышных затрат по новой интерпретации можно представить в виде рисунка 3.

Затраты на горноподготовительные работы

Актив 1: Актив 2:

Руда, добытая в текущем Улучшение доступа к руде в

периоде будущем

Распределение затрат на основе единицы измерения

При выполнении ВСЕХ условий:

Возможны будущие

экономические

выгоды;

Затраты могут надежно оценены Компонент рудного тела, доступ к которому был улучшен, может быть идентифицирован

► ————►

А мортизяттист

3. Определение активов вскрышных работ (IFRIC 20)

Требования переходного периода, предусматриваемые Интерпретацией, могут иметь огромное влияние на горнодобывающую компанию, которая для отражения отложенных затрат на вскрышные работы применяет общий коэффициент капитализации. Существующее сальдо актива, которое не может быть соотнесено с идентифицируемым компонентом рудного тела, должно будет списываться на нераспределенную прибыль.

Интерпретация ПКИ (IFRIC) 20 дает возможность организации ответить на следующие вопросы:

1. Есть ли соответствие активу?

2. Когда необходимо признавать актив?

3. Как первоначально должен измеряться актив вскрышной деятельности?

4. Как должен измеряться актив вскрышной деятельности в дальнейшем?

Вскрышная деятельность может создавать экономическую выгоду двух видов:

— произведенные запасы текущего периода;

— улучшение доступа к руде.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Первоначальная стоимость

Рисунок

Компания должна определить, соответствует ли выгода от вскрышной деятельности какой-либо из указанных категорий.

Экономическая выгода в форме улучшения доступа к руде будет классифицироваться как внеоборотный актив только при выполнении следующих условий:

— существует вероятность того, что будущие экономические выгоды (в форме улучшения доступа к руде), связанные с вскрышной деятельностью, поступят в компанию;

— компания может идентифицировать компонент рудного тела, доступ к которому был улучшен;

— когда затраты, связанные с улучшением доступа к указанному компоненту, могут быть надежно оценены.

Критерии признания МСФО требуют того, что организация должна четко идентифицировать компоненты рудного тела, по отношению к которому были понесены затраты на горно-подготовительные (вскрышные) работы. Если организация не в силах это идентифицировать, то результаты вскрышных работ не могут быть признаны.

На практике формы и размеры рудных тел могут изменяться случайно и не поддаются зависимости, поэтому идентификация компонентов рудного тела становится сложным процессом, требующим обоснованных оценок руководства.

Соответственно, для проведения горно-подготовительных (вскрышных) работ руководству необходимо создать систему корректного определения компонентов рудного тела.

Затраты на вскрышные работы, связанные с произведенными запасами, учитываются в составе текущих издержек производства в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы».

Затраты на вскрышные работы, которые создают выгоду в форме улучшения доступа и соответствуют приведенному выше определению актива, должны учитываться как дополнение или усиление существующего актива (актив вскрышной деятельности). Капитализированные затраты классифицируются как материальные или нематериальные в соответствии с характером существующего актива.

Первоначально актив вскрышной деятельности должен измеряться по понесенным прямым затратам. Эти затраты включают «затраты на перевалку, транспортировку пустой породы, потребленные материалы, применяемое оборудование, оплату труда и топлива» ‘

На практике возникают трудности в процессе распределения затрат между теми, которые были понесены при создании будущей выгоды (актив вскрышной деятельности), и затратами текущего периода, связанными с производством текущих запасов.

Компании распределяют общую сумму затрат между произведенными запасами и активом вскрышной деятельности, используя соответствующую единицу измерения добычи. Единица измерения добычи рассчитывается для идентифицируемого компонента рудного тела и применяется для определения величины актива, созданного такой дополнительной деятельностью. Согласно интерпретации IFRIC 20 примером единицы измерения могут быть объем извлеченной пустой породы в сравнении с объемом, ожидаемым при конкретных уровнях добычи.

Организации, в настоящее время применяющие «вскрышной коэффициент», могут найти новое требование похожим на применяемый ими подход, хотя базой для коэффициента будет идентифицируемый компонент, а не полный срок разработки рудника.

Актив вскрышной деятельности учитывается по себестоимости или переоцененной стоимости (согласно МСФО (IAS) 16 «Основные средства») за вычетом амортизации и обесценения. Амортизация начисляется систематически на рациональной основе в течение срока полезного использования соответствующего компонента рудного тела.

Наиболее частой ошибкой на практике является определение срока полезного использования самого рудника, а не компонента рудного тела. Это является наиболее частой распространенной ошибкой. В большинстве случаев срок полезного использования будет меньше, чем срок разработки рудника.

Согласно разъяснениям КРМФО (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы на этапе эксплуатации разрабатываемого открытым способом месторождения», «актив, связанный со вскрышными работами, должен амортизироваться на систематической основе в течение ожидаемого срока полезного использования идентифицированного компонента рудного тела, доступ к которому улучшается в результате проведения вскрышных работ. Должен применяться способ списания стоимости пропорционально объему продукции, если только другой метод не является более целесообразным» . Модель применения IFRIC 20 отражена на рисунке 4.

Были понесены расходы на вскрышные работы в ходе разработки рудника?

———-пт:—————,

да у

Открытая разработка рудника на этапе добычи

нет

Учет в составе запасов(IAS 2) ———*——-

Распределение затрат на вскрышные работы между двумя данными активами (между Бухгалтерским Балансом и ОПУ)

IFRIC 20 не применимо

нет

IFRIC 20 не применимо

Экономическая выгода в виде улучшения доступа к будущей руде

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Учет затрат в составе расходов текущей деятельности

да

да

При выполнении ВСЕХ условий:

Возможны будущие

экономические

выгоды;

Затраты могут надежно оценены Компонент рудного тела, доступ к которому был улучшен, может быть идентифицирован

т

Капитализация расходов на вскрышную деятельность в состав внеоборотных активов

Амортизация актива вскрышной деятельности в течение срока полезного действия компонента рудного тела

В процессе применения IFRIC 20 финансовый менеджмент компаний зачастую сталкивается с некоторыми проблемными вопросами. Как было указано выше, горноподготовительные работы в соответствии с IFRIC 20 должны амортизироваться методом единиц производства продукции (потонный метод, unit of production).

Сегодня государственное регулирование деятельности горнодобывающей промышленности, например, осуществляется с помощью федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (от 26.03.1998г. в редакции от 21.11.2011 №327-Ф3).

Согласно данному федеральному закону «Органы государственного контроля над геологическим изучением и разведкой месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней, их добычей, производством, использованием и обращением в соответствии с целями и видами контроля осуществляют следующие полномочия:

1) проводят ревизии, проверки и обследования во всех организациях независимо от их форм собственности, добывающих, производящих, перерабатывающих, использующих драгоценные металлы и драгоценные камни, а также проверки использования драгоценных металлов и драгоценных камней индивидуальными предпринимателями, осуществляющими операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями;

2) устанавливают формы учета и отчетности при осуществлении добычи, производства, использования и обращения драгоценных металлов и драгоценных камней, а также порядок предоставления указанных документов;

3) направляют должностным лицам контролируемых организаций обязательные для них предписания в письменной форме об устранении выявленных нарушений;

4) в случае обнаружения при ревизиях, проверках и обследованиях признаков преступления или иных существенных нарушений законодательства Российской Федерации передают соответствующие материалы в правоохранительные органы» .

Существенным недостатком существующего действующего законодательства в области регулирования деятельности предприятий горнодобывающего сектора нам видится отсутствие обязательного ежегодного аудита геологической оценки минеральных ресурсов (запасов) всех месторождений. Целью такой процедуры является повышение эффективности

государственного контроля над деятельностью предприятий данной отрасли .

На практике отсутствие государственного участия в процессе оценки запасов повышает потенциальные риски ошибок внешнего аудиторского подтверждения суммы начисленной амортизации, ведь вполне логично, что внешние аудиторы не могут получить уровень необходимой аудиторской уверенности в результатах работы внешнего негосударственного оценщика.

В связи с этим нашим предложением по устранению данного аудиторского риска является введение ежегодной обязательной государственной геологической оценки запасов минеральных ресурсов. Данная государственная оценка даст возможность внешним финансовым аудиторам получить необходимый им уровень уверенности, что, в свою очередь, улучшит эффективность системы финансового контроля над процессом начисления амортизации основных средств и горно-подготовительных работ в компаниях горнодобывающего сектора.

Примечания:

2. Инструкции по планированию, учету и калькуляции себестоимости добычи руды

при очистных разработках: утв. Роскомдрагметом 28.02.1994. П. 2.3 // СПС

КонсультантПлюс. М., 2013.

3. Инструкции министерства Черной Металлургии СССР по определению и учету вскрытых, подготовленных и готовых к выемке запасов полезных ископаемых на горных предприятиях. М., 1974.

4. Разъяснения КРМФО (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы на этапе

эксплуатации разрабатываемого открытым способом месторождения», Министерство

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Финансов РФ, п.15

6. Жуков Б.М. Принципиальная схема взаимодействия экономических сторон в процессе

8. Агаркова Л.В. Отражение в бухгалтерском учете вложений во внеоборотные активы // Kant. 2011. № 3. С. 73-78.

Добрый день! Помогите организовать учет в БП 3,0 . У нас золотодобывающая организация, основной вид деятельности добыча золота, так же есть дополнительные виды деятельности. Хлебопекарня (реализуем хлебобулочные изделия населению). лесопилка (реализуем лесопилочный материал населению) . Как правильно учесть доход от дополнительного вида деятельности на счете 90 или 91. Нам нужно видеть по дополнительному виду деятельности расходы в разрезе статей затрат. Аудиторы говорят , что правильнее доходы и расходы от вспомогательного вида деятельности учитывать на счете 91. Если учитывать на 90 счете, в разрезе номенклатурных групп (золотодобыча, хлебопекарня, лесопилка) , то при формировании бух. отчетности доходы от дополнительно вида деятельности попадаю в строку 2110 «Выручка» отчета о финансовых результатах. А должны попадать в строку 2340, и также расходы .Можно ли как-то настроить Чтобы корректно заполнялся отчет о финансовых результатах? Так же вопрос по затратам , прямые расходы учитываем на счете 20, косвенные на счете 26. Кроме того у нас есть расходы вспомогательных цехов медпункт ,который осуществляет предрейсовый и послерейсовый осмотр сотрудников организации (доход не получаем), автопарк , который осуществляет доставку груза до хлебопекарни и назад в магазины готовой продукции, можем ездить закупать запасные части для техники, которая участвует в золотодобыче. Возит персонал от офиса до участка золотодобычи и т.д, музей, бесплатного посещения. На каком правильно счете учесть расходы на медпункт, автопарк , музей. Пробуем учитывать на 23 счете может стоит выбрать другой счет , но как настроить распределение ?

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно

Классификация горных работ и характеристика производственных процессов

2.1. Горнопроходческие работы в зависимости от их назначения и источников финансирования, сроков и методов погашения производственных затрат подразделяются в учете на геологоразведочные, горно — капитальные, горно — подготовительные, эксплуатационно — разведочные.

2.2. Геологоразведочные работы на действующих рудниках и карьерах (предварительная и детальная разведка) проводятся с целью расширения разведанной сырьевой базы этих предприятий, перевода запасов в высшие категории и финансируются за счет средств Государственного внебюджетного фонда воспроизводства минерально — сырьевой базы РФ.

Затраты на геологоразведочные работы и их финансирование на действующих предприятиях учитываются в балансе капитальных вложений.

Затраты на законченные геологоразведочные работы после утверждения выявленных запасов Государственной или территориальной комиссиями по запасам полезных ископаемых (ГКЗ, ТКЗ) списываются на счет источников финансирования при реформации заключительного баланса капитальных вложений как не увеличивающие стоимости основных фондов горного предприятия.

В случаях когда разведочные выработки, финансируемые за счет средств внебюджетного фонда, передаются предприятию как эксплуатационные (шахты, квершлаги, штольни и т.д.), то одновременно со списанием затрат в балансе капитальных вложений такие выработки подлежат зачислению на баланс основной деятельности в состав основных средств предприятия как отдельные объекты. Приемка — передача их производится безвозмездно и оформляется соответствующим актом.

2.3. К горно — капитальным относятся работы, проводимые с целью вскрытия месторождения полезного ископаемого или его части для последующей разработки, а также работы по возведению капитальных горнотехнических сооружений и зданий.

При открытом способе добычи руды к горно — капитальным работам относятся работы по вскрытию карьера и устройству путей и заездов для выдачи руды из карьера (выездные и съездные траншеи вне контура карьера, постоянные съездные траншеи внутри карьера до ввода его в эксплуатацию);

сооружения по защите месторождения от водопритоков в контур карьера (тампонажная или другой тип завесы, система водопонижения и осушения).

При подземном способе добычи руды к горно — капитальным работам относятся:

горные работы капитального характера (шахтные стволы, шурфы, штольни, квершлаги, штреки и другие горные выработки производственного назначения — электровозное депо, склады, специальные вентиляционные, закладочные и водосточные выработки и т.п.), а также сооружения по защите горных выработок от водопритоков;

горнотехнические здания и сооружения (копры шахт и бункеры при них, здания подъемных машин и лебедок, здания компрессорных, трансформаторные киоски, бурозаправочные, вентиляционные помещения и каналы, расходные склады взрывчатых веществ и средств взрывания и др.).

Проведение горных работ и возведение горнотехнических сооружений и построек на небольших месторождениях с коротким сроком отработки запасов (в пределах срока их износа и не требующих накопления средств на их поддержание и восстановление) относятся к горно — подготовительным работам.

2.4. Горно — капитальные работы производятся по планам капитальных вложений и финансируются за счет смет по титульным спискам предприятий. Затраты на горно — капитальные работы, на стоимость попутно добытой руды не уменьшаются, но в сметах на их производство указывается возвратная сумма от реализации попутно добытой руды.

Выполненные горно — капитальные работы учитываются в балансе капитальных вложений, а после сдачи их в эксплуатацию зачисляются в состав основных средств действующих предприятий по стоимости произведенных затрат за минусом возвратных сумм от реализации попутно добытой руды.

Выручка от реализации попутно добытой руды перечисляется в фонд развития производства предприятия, осуществляющего строительство (за вычетом отчислений во внебюджетный фонд воспроизводства минерально — сырьевой базы), как источник финансирования капитальных вложений предприятия, предусмотренный финансовым планом.

2.5. Попутно добытая руда при горно — капитальных и геологоразведочных работах включается в отчет о выполнении плана в натуре, однако в отчетную калькуляцию себестоимости добычи руды при очистных работах, а также в состав товарной продукции она не входит.

Попутно добытая руда оценивается по установленным оптовым ценам, а при их отсутствии — по планово — расчетным ценам. Оплаченная предприятием по счету руда отражается в балансе основной деятельности по счету «Полуфабрикаты собственного производства» (или по счету приобретения материальных ресурсов со стороны).

2.6. Горно — подготовительные работы проводятся с целью подготовки к добыче запасов руды вскрытой части месторождения. Эти работы планируются и финансируются за счет оборотных средств действующего предприятия и учитываются на балансе основной деятельности на счете «Расходы будущих периодов» (субсчет «Горно — подготовительные работы»).

К затратам на горно — подготовительные работы относится стоимость следующих горных работ и горнотехнических сооружений и построек:

при разработке месторождения подземным способом — проходка откаточных штреков и ортов на основных горизонтах, штреков и ортов горизонта доставки, штреков и квершлагов на подэтажных горизонтах, вентиляционных штреков, обслуживающих одну очистную камеру или панель, рудоспусков между откаточным горизонтом и горизонтом доставки, всех блоковых восстающих, кроме разрезных, отрезных и т.д., уклонов по доставке оборудования в пределах камеры или панели;

при разработке месторождений открытым способом — вскрышные работы в карьерах в период эксплуатации, проходка разъездных и временных съездных траншей;

горнотехнические сооружения и постройки горнодобывающих предприятий на месторождениях с коротким сроком отработки запасов — в пределах срока их износа и не требующих вследствие этого накопления средств на их поддержание и восстановление.

2.7. Горно — подготовительные работы на строящихся предприятиях, осуществляемые до ввода их в эксплуатацию, выполняются в соответствии с проектами и сметами по планам капитальных вложений. При вводе предприятия в действие такие работы приходуются в балансе основной деятельности по счету «Расходы будущих периодов» и погашаются в порядке, установленном для списания горно — подготовительных работ.

2.8. Попутно добытая руда при горно — подготовительных работах списывается на уменьшение затрат на горно — подготовительные работы, приходуется наравне с рудой, добытой при очистных работах, и включается в отчет о выполнении плана по добыче руды. Эта руда при подземных работах оценивается по плановой цеховой (шахтной) себестоимости руды за вычетом доли расходов на погашение затрат на горно — подготовительные работы.

2.9. Эксплуатационно — разведочные работы проводятся на действующих рудниках с целью уточнения контуров рудных тел, горнотехнических условий, количества и качества подготовленных и готовых к выемке запасов за счет оборотных средств основной деятельности предприятий и погашаются путем списания на производство вместе с затратами на горно — подготовительные работы.