Ст 251 НК

Основной определяющий признак любого хозяйственного общества – наличие уставного капитала, без создания которого невозможно начать предпринимательскую деятельность.

Уставный капитал — это сумма средств, первоначально инвестированных собственниками для обеспечения уставной деятельности организации. Уставный капитал определяет минимальный размер имущества юридического лица, гарантирующего интересы его кредиторов. В качестве вклада могут использоваться не только деньги, но материальные ценности, имущественные права, ценные бумаги.

Оценка доли необходима при:

• покупке или продаже доли;
• банкротстве предприятия;
• реструктуризации предприятия;
• страховании;
• получении кредита под залог объекта оценки;
• привлечении дополнительных инвестиций (эмиссии);
• принятии управленческих решений;
• принятии решений об инвестировании;
• внесении доли в уставный капитал;
• разработке инвестиционных проектов и привлечении инвесторов.

При оценке доли в уставном капитале, как правило, определяется рыночная стоимость доли, и оценка происходит через оценку всего бизнеса.

Федеральный закон от 29.09.2019 № 325-ФЗ (далее – Закон № 325-ФЗ) скорректировал перечень доходов, которые не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли (ст. 251 НК РФ). Причем эти поправки распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2019 г., то есть действуют уже сейчас (п. 13 ст. 3 Закона № 325-ФЗ). Следовательно, их можно принимать во внимание при расчете налога на прибыль за налоговый и отчетные периоды 2019 г. Рассмотрим подробнее нововведения.

Курортный сбор

Как уже отмечала ФНС России (см. новость), суммы курортного сбора, полученные владельцами гостиниц с постояльцев, не нужно учитывать в доходах для целей налогообложения, так как эти суммы полностью перечисляются в бюджет субъекта РФ и, следовательно, экономической выгоды нет. Соответственно, суммы курортного сбора владельцам гостиниц не нужно включать в выручку при исчислении налога на прибыль, НДС, УСН и НДФЛ.

В отношении налога на прибыль теперь это закреплено в пп. 9.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому операторы курортного сбора (организации и ИП, оказывающие гостиничные и пр. услуги) не должны учитывать этот сбор при определении налогооблагаемой прибыли.

Перенос ОС при реконструкции государственных или муниципальных объектов

Как известно, с 01.01.2019 организации могут не учитывать доходы в виде результатов работ по переносу, переустройству основных средств, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или оперативного управления. Речь идет о работах по переносу (переустройству), выполненных сторонними подрядчиками в связи с созданием иного объекта капстроительства, принадлежащего государству или муниципалитету (пп. 11.2 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Закон № 325-ФЗ внес коррективы в эту норму. Теперь она действует не только при создании государственных (муниципальных) объектов капстроительства, но и при их реконструкции, а также при создании (реконструкции) линейных объектов государственной (муниципальной) собственности. Напомним, линейные объекты – это линии электропередачи, линии связи (в том числе линейно-кабельные сооружения), трубопроводы, автомобильные дороги, железнодорожные линии и другие подобные сооружения (п. 10.1 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ). Причем уточнено, что создание (реконструкция) перечисленных объектов может финансироваться за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ как полностью, так и частично.

Увеличение номинальной стоимости доли в ООО без изменения доли участия

Участник общества с ограниченной ответственностью (ООО) теперь вправе не учитывать для целей налогообложения увеличение номинальной стоимости своей доли ввиду увеличения уставного капитала ООО, если при этом размер самой доли остался прежним (пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ). Например, такая ситуация возникает при увеличении уставного капитала ООО за счет его имущества – нераспределенной прибыли, резервного и иных фондов (созданных в соответствии с законом или уставом ООО), добавочного капитала (ст. 18 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ). Следовательно, если увеличение уставного капитала таким способом зарегистрировано налоговой инспекцией в 2019 г., то платить соответствующий налог на прибыль участнику ООО не нужно.

Напомним, что до принятия Закона № 325-ФЗ пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ относился только к акционерам АО и не распространялся на участников ООО, о чем неоднократно высказывался Минфин России (подробнее см. ). Таким образом, указанные изменения улучшают положение участников ООО.

Отметим также, что поправки в пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ не распространяются на доходы организаций (участников ООО) в виде стоимости дополнительно полученных ими долей по решению общего собрания участников этого ООО. Например, такая ситуация возникает при распределении между оставшимися участниками ООО доли вышедшего из него участника (п. 6.1 ст. 23, ст. 24 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ). Следовательно, увеличение номинальной стоимости доли таким способом облагается налогом на прибыль (как и прежде).

Доходы казенных учреждений от реализации товаров

Вопрос о налогообложении доходов казенных учреждений от реализации товаров раньше вызывал споры. Связано это с тем, что согласно прежней редакции пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ из-под налогообложения исключались средства, полученные казенными учреждениями от оказания услуг (выполнения работ). Доходы от реализации товаров (имущества) в этой норме не упоминались. На этом основании Минфин России высказывался против освобождения от налогообложения этих доходов (см. письма от 26.02.2019 № 03-03-06/3/12369, от 25.07.2016 № 03-07-11/43314, от 13.07.2015 № 03-03-06/40083, направлено налоговым органам письмом ФНС России от 21.07.2015 № ЕД-4-3/12819).

Однако Верховный Суд РФ недавно принял решение в пользу казенного учреждения уголовно-исполнительной системы, указав на недопустимость включения в налогооблагаемую прибыль учреждения доходов от реализации товаров (см. определение от 16.10.2018 № 302-КГ18-7510, направлено налоговым органам письмом ФНС России от 29.12.2018 № СА-4-7/26060). Судьи пришли к выводу (из совокупного толкования налогового и бюджетного законодательств), что фактически такие поступления являются доходом соответствующего бюджета, поэтому налоговую базу казенного учреждения они не увеличивают.

Теперь такая позиция нашла отражение в новой редакции пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ. В соответствии с ней от налогообложения освобождаются любые средства, полученные казенными учреждениями от деятельности, приносящей доход, если они перечисляются в бюджетную систему РФ. Напомним, согласно п. 3 ст. 161 БК РФ казенное учреждение может осуществлять деятельность, приносящую доходы, только если такое право предусмотрено в его учредительном документе. При этом доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы.

Оценка стоимости имущества, полученного унитарным предприятием в уставный фонд от собственника его имущества

Ранее в гл. 25 НК РФ не было порядка определения унитарным предприятием стоимости такого имущества для целей налогообложения (например, с целью расчета первоначальной стоимости ОС, полученного предприятием в уставный фонд). Однако теперь из последнего абзаца п. 1 ст. 277 НК РФ следует, что при передаче имущества в уставный фонд унитарного предприятия собственником его имущества (учредителем) стоимость этого имущества оценивается исходя из документально подтвержденных расходов на его приобретение (создание), которые осуществлены в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

Полагаем, что речь в данном случае идет о субсидиях и бюджетных инвестициях в отношении объектов государственной (муниципальной) собственности, осуществленных в соответствии со ст. 78.2, 78.3, 79 БК РФ. Имущество, созданное за счет этих субсидий (инвестиций), впоследствии может передаваться в уставный фонд унитарного предприятия.

Хилюта В.В., кандидат юридических наук, заместитель начальника отдела главного управления юстиции Гродненского облисполкома.

В статье рассматривается проблема понимания имущественной выгоды в контексте имущественных преступлений. Анализируются различные взгляды на предмет понимания имущественной выгоды, ее характерных признаков. Автором статьи дается определение имущественной выгоды и предлагается система преступлений против собственности и имущественных благ.

В последнее время в уголовно-правовой литературе все чаще стали отмечать, что существовавшая ранее доктрина преступлений против собственности отвечала потребностям и характеру имущественных отношений того времени (социализма), когда она возникла и развивалась (в период объединения в лице государства собственника основных ресурсов общества, организатора производства и получателя всего дохода), однако сегодня эта идея (преступлений против собственности) полностью исчерпала себя как с теоретической, так и с практической точек зрения. Демонстрируя свою заинтересованность в улучшении уголовного закона об имущественных преступлениях, законодатель должен обратить внимание на существующие в законе пробелы и фикции <1>. Учитывая сложившуюся социально-экономическую ситуацию, внутриотраслевую и межотраслевую согласованность законодательства, его структурно-логическую обоснованность и т.д., выдвигается предположение рассматривать уголовно-правовую охрану имущественных отношений в числе фундаментальных задач.

<1> Красуцких Л.В. Карательная практика по уголовным делам о хищениях: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.08. Омск, 2006. С. 20.

В этой связи основу уголовно-правовой охраны должны составлять имущественные отношения с присущими ему определенными участниками, содержанием и предметом имущественного посягательства. На последнем обстоятельстве следует остановиться более подробно, т.к. наряду с имуществом, имущественными правами, предметом преступлений в имущественной сфере может являться и имущественная выгода.

В большинстве своем понятие имущественной выгоды давалось учеными применительно к составам вымогательства и причинения имущественного ущерба при отсутствии признаков хищения. В доктрине уголовного права на сегодняшний день существуют различные подходы определения имущественной выгоды как предмета преступлений против собственности (имущественных преступлений).

Первый подход заключается в том, что под имущественной выгодой предлагается понимать не являющиеся имуществом и правом на имущество, воплощенные в вещах материального мира результаты определенного поведения потерпевшего, приносящего или способного принести материальную пользу преступнику или, по его указанию, другим лицам. Следует сказать, что данное определение имущественной выгоды, предложенное В.Н. Куцем, относилось к составу вымогательства <2>. При характеристике предмета вымогательства упомянутый ученый исходил из того, что в составе этого преступления семантическое и юридическое толкование имущественных выгод не совпадают по объему. Имущественной выгодой необходимо считать не всякую материальную пользу, а лишь те имущественные приращения, которые не охватываются понятиями «имущество» и «право на имущество».

<2> См.: Куц В.Н. Ответственность за вымогательство по советскому уголовному праву: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.08. Харьков, 1986. С. 9.

Второй подход базируется на признании предметом имущественных преступлений имущества и имущественной выгоды. А.Г. Безверхов полагает, что предметом имущественных преступлений в условиях рыночной экономики выступают не только вещи, но и иные объекты имущественных отношений в той части, в какой они составляют экономическую ценность, имеют стоимостное выражение и подлежат денежной оценке. В этой связи имущественная выгода есть полученное лицом имущество в денежной или натуральной форме, переданные лицу имущественные права, а также сбереженное лицом имущество <3>.

<3> См.: Безверхов А.Г. Имущественные преступления: Автореф. дис. … д-ра юрид. наук: 12.00.08. Ижевск, 2002. С. 11.

Третий подход также лежит в плоскости признания имущественной выгоды предметом имущественных преступлений (в частности, вымогательства) и определяется тем, что имущественная выгода есть результат действий потерпевшего, направленный на удовлетворение имущественных интересов преступника при условии сбережения виновным собственного имущества <4>.

<4> Рыжкова И.Д. Вымогательство: теоретико-правовой анализ и криминологическая характеристика: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.08. М., 2008. С. 6.

Четвертый подход был некогда высказан автором настоящей работы и состоял в том, что имущественная выгода есть материальное благо, получаемое виновным с корыстной целью, в результате совершения действий потерпевшим (или иными лицами) по безвозмездному выполнению работ, оказанию услуг или совершению иных действий, создающих стоимости либо освобождающих виновного от материальных затрат <5>.

<5> См.: Хилюта В. Принуждение к совершению действий имущественного характера // Юстиция Беларуси. 2005. N 8. С. 48.

Для того чтобы понять сущность и содержание дефиниции «имущественная выгода», необходимо выделить существенные признаки данного понятия. Исходя из вышеизложенных подходов к пониманию имущественной выгоды, по нашему мнению, можно выделить несколько характерных моментов, присущих данному понятию: во-первых, это некая деятельность потерпевшего или иных лиц; во-вторых, такая деятельность имеет в своей основе имущественных характер и связана с объектами гражданских прав (вещами, деньгами, ценными бумагами, имущественными правами, работами, услугами, интеллектуальной собственностью, охраняемой информацией и т.д.); в-третьих, в результате совершенных потерпевшим (или иными лицами) действий виновный приобретает определенное имущественное благо (в результате чего он экономит свой имущественный фонд и не несет экономических потерь).

Рассматривая вопрос о совершении потерпевшим (или иным лицом) определенного рода действий, очень часто доводится иметь дело с таким понятием, как «действия имущественного характера». Под таковыми понимают активное поведение лица, направленное на возникновение, изменение или прекращение имущественных отношений. В этом аспекте передача (получение) имущества, равно как и уступка (приобретение) права на имущество, есть не что иное, как действия имущественного характера <6>.

<6> Безверхов А.Г. Имущественные преступления. Самара, 2002. С. 128 — 129.

К числу подобных действий можно отнести: бесплатное выполнение работ или оказание услуг (бесплатный ремонт автомашины, строительство дачи, безвозмездный ужин в ресторане, предоставление туристических путевок, уменьшение арендных ставок и др.), противоправное безвозмездное пользование чужим имуществом (временное пользование автомобилем), уничтожение долговой расписки, прощение долга, занижение стоимости продаваемого имущества, противоправное получение наследства (требование отказаться от доли в наследстве), противоправное безвозмездное пользование объектами интеллектуальной собственности, охраняемой информацией и т.д.

Однако такого рода действия являются признаком объективной стороны состава преступления и не могут характеризовать предмет преступления <7>. Например, работы и услуги как действия имущественного характера нельзя рассматривать в качестве предмета хищений (в том числе и вымогательства), поскольку, относясь к объектам гражданских прав, они не являются имуществом, не могут находиться в чьей-либо собственности. Результаты выполненных работ или оказанных услуг являются социальным благом и именно на них рассчитывает преступник. Злоумышленник не может быть заинтересован в том, чтобы другое лицо осуществляло какие-либо действия, не имеющие значимого для него (виновного) результата. В данном случае преступник заинтересован не в процессе осуществления этих действий, а в их результате. Здесь действия имущественного характера весьма опосредованно затрагивают отношения собственности, т.к. в данном случае речь идет о вторжении в сферу имущественных отношений обязательственного характера, предполагающих право потерпевшего на получение вознаграждения за выполненную работу или оказанную услугу <8>.

<7> В этом отношении указание в составе вымогательства в качестве предмета преступления «совершения каких-либо действий имущественного характера» выглядит не совсем логичным.
<8> См.: Бойцов А.И. Преступления против собственности. СПб., 2002. С. 692; Рыжкова И.Д. Вымогательство: теоретико-правовой анализ и криминологическая характеристика: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.08. М., 2008. С. 17 — 18.

Так, Ф., являясь директором предприятия, в ходе реализации частному лицу Л. списанной автомашины произвел по сговору с последним ремонт указанной автомашины за счет предприятия, поэтому судом содеянное виновным было квалифицировано как хищение. В другом случае директор дочернего предприятия «Самана» З. без ведома головной организации оплатил свою учебу в одном из минских вузов. В следующий раз З. отремонтировал за счет средств предприятия «Самана» личный автомобиль. Судом первый эпизод был исключен из обвинения, а по второму эпизоду З. был осужден также за хищение.

Тем не менее указанные примеры ясно свидетельствуют о том, что виновные лица не завладевали (не изымали и не обращали) соответствующим имуществом, а извлекали имущественную выгоду от содеянного. В такой ситуации извлечение имущественной выгоды не может быть приравнено к завладению имуществом, т.к. как такового акта изъятия (обращения) имущества не происходит. Таким образом, по своему содержанию действия имущественного характера направлены на получение имущественной выгоды и характеризуют не конечную цель преступных усилий виновного, а сам процесс достижения корыстной цели. Следовательно, сами по себе действия имущественного характера не могут служить предметом имущественных преступлений. Таковым является имущественная выгода, которая и включает в себя эти действия.

При рассмотрении понятия имущественной выгоды в качестве предмета имущественных преступлений нередко отмечается, что по своему смысловому значению это понятие охватывает как имущество, так и имущественные права (право на имущество в контексте уголовного закона) либо же, наоборот, полностью исключает их <9>.

<9> См.: Куц В.Н. Ответственность за вымогательство по советскому уголовному праву: Автореф. дис. … канд. юрид. наук: 12.00.08. Харьков, 1986. С. 8 — 9; Безверхов А.Г. Имущественные преступления: вопросы криминализации и систематизации // Юридический аналитический журнал. 2002. N 2. С. 90.

Однако стоит ли имущественную выгоду всегда приравнивать к материальной и таким образом соотносить это понятие с имуществом? По-видимому, нет. Если обратить внимание на положения гражданского законодательства (виды объектов гражданских прав), то к понятию имущества, содержащемуся, например, в определении хищения, должны относиться вещи, включая деньги и ценные бумаги. Иное имущество, в том числе имущественные права, работы и услуги, охраняемая информация, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальная собственность), нематериальные блага не могут относиться к хищению. Вместе с тем вышеперечисленные объекты гражданских прав при определенных условиях могут быть соотнесены с имущественной выгодой, которую получает виновное лицо в результате совершения противоправных действий. Это обстоятельство нельзя недооценивать.

Дело в том, что действия человека направлены на удовлетворение физических и духовных потребностей. Понятно, что нематериальные блага в ряде случаев не могут быть предметом посягательства на собственность. В то же время удовлетворение материальных потребностей человека может происходить разными путями и отнюдь не всегда связано с получением собственно вещи. Виновное лицо может получить имущественную выгоду и от незаконного пользования электроэнергией, и от бесплатного посещения спортивных, зрелищных и иных мероприятий, и от незаконного пользования сетью Интернет, и от продажи информации, полученной незаконным путем, и даже от присвоения авторства рукописи (в виде получения гонорара) и т.д. То есть имущественная выгода может быть получена от использования различных объектов гражданских прав.

При такой постановке вопроса становится очевидным, что уголовный закон призван охранять не только вещные (отношения собственности), но и обязательственные правоотношения. Здесь также необходимо учитывать, что по содержанию имущественные отношения, регулируемые гражданским законодательством, являются товарно-денежными, стоимостными. Это отношения, характеризующие правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Следовательно, имущественная выгода, приобретаемая лицом в результате совершения преступления, основана исключительно на имущественных отношениях и в качестве своего предмета включает объекты гражданских прав: вещи, включая деньги и ценные бумаги; иное имущество; имущественные права; работы и услуги; охраняемую информацию; исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности.

Получая имущественную выгоду, лицо чаще всего не приобретает имущество, а избавляется от материальных затрат, иными словами, сберегает (экономит) свое имущество. Как полагает А.Г. Безверхов, квинтэссенция понимания имущественной выгоды заключается в фактическом обогащении определенного лица или в сбережении (сохранении) им своего имущественного состояния. Из этого следует, что имущественная выгода есть доход (прибыль) и иное имеющее стоимостную оценку благо, которые получены определенным лицом (выгодоприобретателем) <10>.

<10> Безверхов А.Г. Имущественные преступления. Самара, 2002. С. 130.

Имущественное благо, приобретенное (или сбереженное) виновным является результатом совершенных действий потерпевшим (или иными лицами). Иными словами, потерпевший или же сам виновный совершает такие действия, которые при обычных условиях привели бы к растрате виновным своего имущества либо к затрате им лично (или близкими ему лицами) определенного труда для приумножения или улучшения качества имущественных благ. Однако ввиду того, что определенные действия, создающие стоимости, совершаются без материальных затрат для виновного, он экономит свой имущественный фонд за чужой счет.

Так, сын противоправным образом завладел завещанием своего отца, которое было составлено в пользу его дальнего родственника (троюродного брата) и по которому все имущество отца переходило этому троюродному брату. Уничтожив похищенное ранее завещание, сын тем самым добился того, что произошло наследование по закону и ему как единственному наследнику перешло все имущество.

Таким образом, имущественная выгода — это действия имущественного характера, совершаемые лицом (как потерпевшим, так и виновным) с объектами гражданских прав и направленные на извлечение имущественных благ посредством экономии собственного имущественного фонда либо избавления от материальных затрат.

Исходя из занятой позиции, нельзя не отметить, что уголовный закон сегодня должен уделять внимание защите не только вещных, но и иных имущественных отношений. Многие преступные деяния, совершаемые в данной области, формально не подпадают под сферу действия уголовного закона ввиду того, что последний охраняет статику отношений собственности и не уделяет должного внимания динамике имущественного оборота. Норма о причинении имущественного ущерба без признаков хищения (ст. 165 УК РФ) не может в настоящее время надлежащим образом охватить весь спектр преступных проявлений в экономической сфере.

Следовательно, имущественная выгода является предметом многих преступлений против собственности (не являющихся хищением) и имущественных благ. Система таких противоправных деяний образует:

• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного приобретения имущественных прав собственника или иного титульного владельца;
• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного пользования чужим недвижимым имуществом или приобретения имущественных прав собственника или титульного владельца имущества;
• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного пользования объектами интеллектуальной собственности;
• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного пользования охраняемой информацией;
• умышленное противоправное временное пользование чужим имуществом в значительном размере с целью извлечения имущественной выгоды;
• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного пользования работами или услугами;
• умышленное извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие противоправного пользования энергией, газом, связью;
• извлечение имущественной выгоды в значительном размере вследствие умышленного уклонения от исполнения обязательств;
• умышленное, противоправное, безвозмездное извлечение имущественной выгоды в значительном размере путем причинения имущественного ущерба собственнику.